Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Květen 2020 © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 2Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Agenda Převodní ceny Mezinárodní zdanění pasivních příjmů Finanční náklady a jejich limitace © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 3Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 4Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Převodní ceny © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 5Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Princip tržního odstupu a spojené osoby © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 6Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Definice dle § 23 odst. 7 Princip tržního odstupu Liší-li se ceny sjednané mezi spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nespojenými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivě doložen, upraví se základ daně poplatníka o zjištěný rozdíl. © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 7Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob A 1 mil. Kč Základ daně: 1 mil. x 19% Země s vyšší mírou zdanění (19%) Země s nižší mírou zdanění (5%) Základ daně: 10 tis. x 5% 1,01 mil. Kč B Tržní cena: 1 mil. Kč Celkem daň: 190,5 tis. Praktický dopad na výši zdanění Princip tržního odstupu © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 8Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Tržní cena: 1 mil. Kč A Základ daně: 10 tis. x 19% Země s vyšší mírou zdanění (19%) 10 tis. Kč Země s nižší mírou zdanění (5%) Základ daně: 1 mil. x 5% 1,01 mil. Kč B Celkem daň: 51,9 tis. Praktický dopad na výši zdanění Princip tržního odstupu © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 9Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Účel: Daňové správy se brání proti odlivu zdanitelných příjmů do zahraničí. Pravidlo: Převodní ceny mezi spojenými osobami musí být sjednány tak, jak by byly sjednány mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek. Upozornění: V ČR platí i pro vnitrostátní transakce (daňové ztráty, investiční pobídky + sankce). Shrnutí Princip tržního odstupu © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 10Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob 1 Převodní ceny (transferové ceny) = ceny uplatňované v transakcích uskutečněných mezi dvěma daňovými subjekty ekonomicky nebo personálně spojenými: Kapitálem Jinak Přímo Ovládané nebo kontrolované stejnou osobou Nepřímo Osoby blízké Min. 25% Vytvořili vztah za účelem snížení základu daně (zvýšení ztráty) Definice dle § 27 odst. 7 Spojené osoby © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 11Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Aplikace převodních cen v ČR © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 12Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Úvod do problematiky Převodní ceny v České republice 1 2 3 4 Převodní ceny jsou v současnosti jednou z nejvýznamnějších oblastí daňových rizik pro nadnárodní společnosti. Ve světě vzniká řada nových iniciativ, které ovlivňují také subjekty v České republice. ČR jako člen OECD přebírá všechny základní principy uvedené ve Směrnici OECD pro nadnárodní podniky. ČR navíc implementuje řadu vlastních lokálních pokynů ve snaze zapracovat globální principy do lokální praxe (např. Pokyn D-10, Pokyn D-32, Pokyn D-34 či Pokyn D-334). Pokyny sice nemají právní závaznost, nicméně správci daně se pokyny v rámci daňových kontrol řídí. Česká daňová správa dlouhodobě zintenzivňuje pozornost v oblasti převodních cen, čemu odpovídá i zvyšující se počet daňových kontrol zaměřených na převodní ceny. © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 13Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob • Usiluje o změnu dosavadní praxe v oblasti přímých daní v mezinárodním kontextu • Bojuje proti umělému oddělení příjmů od činností, které jej generují (důkaz na prokazování transakcí a skutečných okolností). Usiluje o zvýšení výběru daní tam, kde se to (daňovým správám) jeví jako ekonomicky odůvodněné/spravedlivé • Situaci nelze podceňovat, protože daňové kontroly se realizují s několikaletým odstupem, zatímco jednotlivé aktivity v rámci BEPS se odehrávají v rychlém sledu • Česká daňová správa obecně reaguje velmi rychle (viz úprava §23 odst. (7) ZDP nebo rozšíření daňového přiznání o přehled IC transakcí v roce 2014) • Zvýšila se korelace mezi poplatníky, kterým jsme indikovali potenciální problém v převodních cenách, a subjekty vybranými ke kontrole • Postup daňové správy se liší od minulosti, je více zaměřen na prokazování • Výběr poplatníků indikuje jasný záměr o vyšší výběr daní Úvod do problematiky Převodní ceny v České republice BEPS a co v něm nejvíce inspiruje Aktivita české daňové správy v oblasti převodních cen © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 14Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Nový pokyn D-34 Převodní ceny v České republice Pokyn D-34 nahrazuje dosavadní pokyn D-332 Sdělení Ministerstva financí k uplatňování mezinárodních standardů při zdaňování transakcí mezi sdruženými podniky – převodní ceny Spolu s Pokynem D-32 MF zveřejnilo také český překlad Směrnice OECD z roku 2017 Pokyn poskytuje úvod do problematiky převodních cen a detailněji se věnuje funkční a rizikové analýze, srovnávací analýze, a poskytuje přehled metod pro ověření převodních cen V květnu 2019 vydalo MF v návaznosti na aktualizovanou Směrnici OECD z roku 2017 nový pokyn D-34 - Sdělení k uplatňování mezinárodních standardů při zdaňování transakcí mezi sdruženými podniky převodní ceny © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 15Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Nový pokyn D-34 Převodní ceny v České republice 1 2 3 Funkční a riziková analýza • Důležité rozlišovat mezí funkcí a činností (funkce=rozhodovací pravomoc spojená s odpovědností, činnost=realizace funkce) • Přednost má realita před smluvním ujednáním, tj. platí „substance over form“ • Definice funkčně rizikových profilů subjektů a jejich ziskového potenciálu Srovnávací analýza • Doporučený postup při provádění srovnávací analýzy • Tržně obvyklé rozpětí − plné cenové rozpětí pouze v případě, kdy je zajištěná přesná nebo vysoká srovnatelnost nezávislých subjektů − mezikvartilové rozpětí v případě údajů získaných z komerčních databází Příkaz mateřské společnosti • Za transakci se považuje také „Příkaz mateřské společnosti“, kterým je myšleno ovlivnění nezávislé transakce spojeným podnikem. Vzniklý rozdíl pak bude přičten právě „příkazu mateřské společnosti“ a v této výši náleží dceřiné společnosti kompenzace • Příkazy mateřské společnosti typicky nejsou smluvně zachyceny a není o nich účtováno, přesto reálně existují © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 16Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Funkční a riziková analýza Převodní ceny v České republice • Společnost je v pozici subjektu s plnohodnotným rizikový profilem − Trvale stabilní ziskovost založená na průměru může nastat, ale jde o náhodu, protože ve vztazích není protistrana (principál), který by ji garantoval − Podřízení se zájmům skupiny je možné za úhradu, ale nevylučuje se pozice shodná se zájmem skupiny za předpokladu, že společnost nemá lepší alternativu − Výpočet cen je založen na různých postupech (profit split, rozpočty ap.) a obhajoba je náročnější než u společností s omezeným rizikem − Pokud ziskovost kolísá ve velkém rozmezí, je obtížné argumentovat omezenými riziky • Společnost prokazuje, že má kapacitu vykonávat všechny zásadní funkce − Ideálně když všechny funkce a aktivity vykonávají vlastní zaměstnanci − Outsourcing do skupiny je možný, ale musí být zachována podstata kontroly nad situací • Je přijatelná ztrátovost, ale prokazování je obtížné • Společnost je v pozici subjektu s limitovaným rizikem − Očekává se nízká, ale trvale stabilní ziskovost založená na průměru − Akceptuje se podřízení zájmům skupiny − Jako odpovídající náhrada je přijatelná stabilita a garantovaný zisk • Společnost prokazuje, že náhradu dostává v odpovídající výši − Ideálně souběh smluvního a faktického stavu • Není přijatelná ztrátovost a míra ziskovosti se odráží od externích dat • V praxi se vyskytují různě smíšené profily, které se dají považovat za souběh předchozích dvou situací − Ekonomická data je pak nutné analyzovat podle typu funkce a argumentaci vést souběžně FUNKCE A RIZIKA NEJSOU OMEZENA FUNKCE A RIZIKA JSOU OMEZENA © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 17Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Ziskovost vs. funkční profil a očekávání správce daně Převodní ceny v České republice Zisk/zisková očekávání • Funkce • Rizika • Aktiva Subjekt s omezeným funkčním a rizikovým profilem Subjekt s plnohodnotným funkčním a rizikovým profilem 0 Výrobce ve mzdě Smluvní výrobce Licencovaný výrobce Plnohodnotný výrobce © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 18Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Ziskovost vs. funkční profil a očekávání správce daně Převodní ceny v České republice Zisk/zisková očekávání • Funkce • Rizika • Aktiva Subjekt s omezeným funkčním a rizikovým profilem Subjekt s plnohodnotným funkčním a rizikovým profilem 0 Agent Komisionář Distributor s omezenými riziky Licencovaný distributor Plnohodnotný distributor © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 19Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Rizikové oblasti Převodní ceny v České republice Investiční pobídky Striktní regulace do roku 2015 – riziko odebrání celých investičních pobídek v případě, že daňový subjekt neoprávněně zvýšil svůj základ daně transakcemi se spojenými osobami. Od roku 2015 mírnější legislativa – riziko snížení možné slevy na dani v daném zdaňovacím období a souvisejícího doměrku. Manažerské služby Správce daně se zmařuje na transakce se spojenými osobami vztahující se k vnitroskupinovým poplatkům, manažerským službám a hrazeným licenčním poplatkům. Daňový subjekt musí být schopen ustát tzv. „substance and benefit“ test. (Dlouhodobé) ztráty Dlouhodobě ztrátová pozice daňového subjektu v kontextu jeho funkčního a rizikového profilu, ztráta na provozní úrovni, daňová ztráta. Významný objem vnitroskupinových transakcí Významný podíl objemu transakcí realizovanými se spojenými osobami na celkových transakcích realizovaných daňovým subjektem. Změna nastavení převodních cen Změna nastavení převodních cen, která má za následek změnu funkčního a rizikového profilu daňového subjektu, nebo výraznou změnu v základu daně daňového subjektu, exit charge. A také… Nízká daňová povinnost ve srovnání s obratem daňového subjektu, dohody o podílení se na nákladech, restrukturalizace apod. © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 20Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Jak se připravit? Převodní ceny v České republice Revize nastavení převodních cen společnosti v rámci vnitroskupinových transakcí se spojenými osobami a souvisejících podpůrných materiálů a podkladů, jako např. vnitroskupinové smlouvy, ekonomické analýzy, interní směrnice apod. Příprava či sběr dalších dodatečných podpůrných ekonomických analýz, případně úprava nastavení převodních cen v rámci transakcí se spojenými osobami v případě nesouladu dosavadního nastavení s principem tržního odstupu. Příprava dokumentace převodních cen společnosti. Příprava dokumentace převodních cen není v České republice pro daňové subjekty povinná, nicméně je v případě kontroly standardně vyžadována ze strany správce daně v relativně krátké časové lhůtě. Pro zajištění největší jistoty daňového subjektu, že jeho nastavení převodních cen nebude správcem daně rozporováno, může daňový subjekt podat správci daně žádost o závazné posouzení (unilaterální, bilaterální, nebo multilaterální). Poplatek za podání žádosti je ve výši 10 000 Kč. Závazné posouzení se standardně vydává na 3 roky. 1 2 3 4 © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 21Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Zkušenosti z praxe © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 22Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Co si o Vás finanční úřad může zjistit? Finanční správa má stále větší množství informací! • Povinná příloha daňového přiznání • Informace poskytované společností (webové stránky, sbírka listin) • Informace od třetích subjektů prostřednictvím výzev • Informace obdržené od jiných tuzemských správců daně (MF, GFŘ) či od správců daní z jiných členských států EU či některé mimo EU státy • Nové zdroje informací (country by country reporting, mezinárodní výměna informací) • Vyhledávací činnosti správce daně či prosté „udání“ • Informace z veřejných rejstříků • Práce s databázemi – Amadeus, TP Catalyst • Ostatní ‒ diplomové práce, webové články © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 23Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Rizikové oblasti Praktické zkušenosti z daňových kontrol převodních cen • Daňové ztráty, zejména dlouhodobé • Nízká daňová povinnost ve srovnání s obratem • Čerpání investičních pobídek ve formě slevy na dani v kombinaci s vysokou ziskovostí • Příjem vnitroskupinových služeb • Platby za nehmotný majetek • Převod nehmotného majetku • Dohody o sdílení nákladů • Restrukturalizace podniků • Transakce se spojenými osobami usídlenými v daňových rájích © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 24Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Spor o funkční profil ztrátové společnosti 1/3 Praktické zkušenosti z daňových kontrol převodních cen Popis situace Společnosti • Výrobce komponentů pro automobilový průmysl, v ČR dlouhodobě bez daňové povinnosti • Prodeje výrobků jsou realizovány prostřednictvím mateřské společnost • Mateřská společnost inkasuje provizi z uskutečněných prodejů • Jednatelé Společnosti i mateřské společnosti jsou stejné osoby • Společnost vykazovala fluktuující ziskovost, FÚ zahájil kontrolu ztrátových období s předpokladem, že je Společnost smluvním výrobcem a navrhuje doměřit daň podle benchmarku Argumentace FÚ • Mateřská společnost dojednává zakázky a zadává jejich výrobu Společnosti • Klíčové funkce vykonává mateřská společnost a měla tak nést i související rizika (tzn. měla kompenzovat ztráty Společnosti) • Společnost nepředložila dostatečně konkrétní důkazní prostředky podporující její tvrzení ohledně plnohodnotného profilu Argumentace společnosti • Mateřská společnost poskytuje službu zprostředkování zakázek (argumenty: německé automobilky jednají pouze s německou protistranou, jazyková vybavenost), za což dostává od Společnosti adekvátní odměnu • Technické i materiálové požadavky na výrobu specifikuje primárně zákazník, cenová nabídka zákazníkovi vychází od Společnosti • FÚ směšuje pojmy aktivita (činnost) a funkce. Aktivitu získávání zakázek vykonává mateřská společnost, ale funkci (rozhodovací pravomoc spojenou s odpovědností) má Společnost © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 25Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Spor o funkční profil ztrátové společnosti 2/3 Praktické zkušenosti z daňových kontrol převodních cen Argumentace společnosti, pokračování • V mateřské společnosti není nikdo, kdo by mohl Společnost ovlivnit (interpretace stejné osoby jednatelů ve prospěch Společnosti) • V průběhu kontroly daňový subjekt předložil např. následující zdůvodnění ztrát: − Rozjezd nových závodů a s tím související nižší vytížení kapacit, problémy s kvalitou − Manažerská pochybení (s personálními důsledky, tzn. Společnost aktivně reagovala na ekonomické problémy) − Souběh zcela nových a zároveň vybíhajících projektů − Nedostatek zaměstnanců řešen agenturními pracovníky • Předložena kalkulace, že po očištění výsledku o mimořádné náklady je ziskovost v souladu s benchmarkem FÚ • Relativizace benchmarku FÚ − Subjektivní výběr srovnatelných společností z databáze nelze použít na doměření daně − V rámci tržního rozpětí by měl FÚ zvolit hodnotu nejvýhodnější z pohledu poplatníka (judikatura) − FÚ nezohlednil externí vlivy (např. intervence ČNB ovlivnily hospodaření Společnosti, nikoliv společnosti ze vzorku) − Výběr vzorku lze udělat různými způsoby (s vlivem na výsledek) © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 26Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Spor o funkční profil ztrátové společnosti 3/3 Praktické zkušenosti z daňových kontrol převodních cen Ponaučení • U společností s limitovaným funkčním profilem FÚ striktně vyžaduje dosažení tržní ziskovosti v jednotlivých zdaňovacích obdobích, argument průměru přes více období není akceptován • Nedostatek konkrétních důkazních prostředků je vždy velkou komplikací, řešením mohou být svědecké výpovědi • Neschopnost daňového subjektu předložit vhodné důkazní prostředky na podporu svých tvrzení FÚ interpretuje jako potvrzení své argumentace • TP Dokumentace bez doplnění o konkrétní důkazní prostředky podporující uvedená tvrzení nemusí být dostačující © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 27Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Daňová uznatelnost manažerských služeb Problematické oblasti • Daňová uznatelnost nákladů na poradenské služby od mateřské společnosti • Mateřská společnost poskytovala DS podpůrné služby (QC, odbyt, IT atd.), DS prokázal poskytnutí služeb celou řadou podkladů (prezentace, emaily, pozvánky, telefonické konference) • Správce daně uznal, že nějaké služby byly poskytnuty, ale namítal, že DS zůstal „stále u obecného popisu služeb”, „u žádného z předložených důkazů DS neprokazuje konkrétní odpracovaný čas, ani skutečnou cenu poskytnutých služeb, odkazuje pouze na konkrétní přijatou fakturu, aniž by vyčíslil, jakou částkou se konkrétní služba podílí na celkové částce faktury“ • Dle NSS nebyla dodržena nutná podmínka pro uznatelnost výdaje ve smyslu § 24/1: - Jednoznačná konkretizace vynaloženého výdaje na straně jedné a jeho spojení s přesně specifikovaným poskytnutím služby na straně druhé • Vady na straně DS: nesrovnalosti ve výpočtu odměny za služby, kalkulace provedeny ex–post – nemohly tedy sloužit jako podklad pro fakturaci, přefakturace právního poradenství v poměru 50:50, zpětná aplikace smluv o poskytování služeb => Unesení důkazního břemene ve smyslu ustanovení §24/1 => Prokázání substance a benefit testu, stanovení cen (TP hledisko) Rozhodnutí Adient sp. zn. 8 Afs 216/2017-75 © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 28Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Finanční náklady a jejich limitace © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 29Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Daňový náklad – odpis • Kapitalizace úroků do majetku  Daňový náklad možný posun v období • Úroky z úvěrů/půjček od fyzických osob  Daňový náklad • Např. úroky z úvěrů/půjček a financování výplaty dividend • Ostatní úroky prokázané poplatníkem Úroky a jejich daňová uznatelnost Finanční náklady Nedaňový náklad • Závislost úroku na výsledku hospodaření • Pravidlo nízké kapitalizace • Úroky z úvěru/půjček – získání podílu v dceřiné společnosti • Nadměrné výpůjční výdaje – implementace ATAD  © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 30Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Test nízké kapitalizace © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 31Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Definice Pravidlo nízké kapitalizace • Účelem zavedení testu nízké kapitalizace bylo zabránit vyvádění zisků v případě spojených osob z České republiky prostřednictvím úvěrových finančních nástrojů. • Pravidlo definováno v ustanovení § 25 odst. 1 písm. w). • Vztahuje se na úvěrové finanční nástroje (definice dle § 19 odst. 1 písm. zk) poskytnuté spojenou osobou (viz definice § 23 odst. 7) a finanční výdaje (náklady) související. • Poměřuje výši vlastního kapitálu a množství úvěrových finančních nástrojů od spojených osob. • Při výpočtu vhodné postupovat dle pokynu D-22. © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 32Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob 4 × Průměrný vlastní kapitál Průměrný denní stav úvěrů a půjček od spojených osob k k < 1 k > 1  Úroky z úvěrů a půjček od spojených osob jsou daňově uznatelné Koeficient daňově neuznatelných nákladů  Vlastní kapitál • Účtové skupiny 41, 42 a 43 (mimo účtu 431 – HV běžného období) • Vážený průměr VK za období Spojené osoby • Kapitálově a jinak spojené osoby • Test, zda jde o spojené osoby, se provádí v jednotlivých zdaňovacích období, nikoli v okamžiku uzavření úvěru/půjčky (2 Afs 106/2008-95) Výpočet Test nízké kapitalizace © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 33Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Jak postupovat Pravidlo nízké kapitalizace Průměrný denní kapitál • Dle pokynu D 22 výpočet pomocí váženého aritmetického průměru • Pokyn není právně závazný – metodická pomůcka, prostý arit. Průměr není zákonem zakázán, avšak FU jej aplikuje • Pokud prostý aritmetický průměr výhodnější – aplikace zásady „ve prospěch daňového subjektu“ – Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 7. 2009, čj. 9 Afs 61/2008–48 Průměrný denní stav úvěrů a půjček od spojených osob • V případě postupného splácení jistin v daném ZO se stanoví váženým aritmetickým průměrem. • Za rozhodný den, kdy dochází ke změně denního stavu úvěrových finančních nástrojů, se považuje den následující po dni úhrady splátky úvěrového finančního nástroje. • Pokud je úvěr v cizí měně kurz, se při výpočtu průměrného denního stavu úvěrů stanoví stejným způsobem, jakým se v souladu s účetními předpisy oceňují závazky v cizí měně. © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 34Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Specifika při výpočtu Souběh nízké kapitalizace Souběh nízké kapitalizace a úvěru od spojené osoby na získání podílu • Úroky z úvěru/půjčky na získání podílu v dceřiné společnosti jsou daňově neuznatelným nákladem dle § 25 odst. 1 písm. zk); avšak • Tyto úvěry/půjčky se započítají do průměrného stavu úvěrů/půjček pro nízkou kapitalizaci, viz metodika FÚ http://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/Metodicka_pomucka_k_uverovym_fin_nastrojum.pdf • Obdobně se postupuje v případě souběhu nízké kapitalizace a úvěru od spojené osoby, kdy je úrok závislý na výsledku hospodaření či byl poskytnut fyzickou osobou. Organizační složka a nízká kapitalizace • V současnosti není definováno zákonem nutnost provádět test nízké kapitalizace i u organizačních složek. • Metodika pokynu D-22 nepokrývá způsob jak test nízké kapitalizace u organizační složky provádět – problematika přiřazení adekvátní výše VK. • V praxi jsou tak výdaje (náklady) související s úvěrovými finančními nástroji od spojených osob přiřazené organizační složce zpravidla považovány za daňově uznatelné. • Ministerstvo Financí momentálně zvažuje pokyn pro stanovení VK a propočet testu nízké kapitalizace i u organizačních složek. © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 35Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob ATAD - nadměrné výpůjční výdaje © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 36Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Novela 2020 – nadměrné výpůjční výdaje Implementace ATAD • Implementace směrnice proti praktikám vyhýbání se daňovým povinnostem (ATAD). • Účinnost - zdaňovací období započatá po 1. 4. 2019, žádné speciální přechodné ustanovení, pouze u majetku stanovena výjimka na majetek zařazen po 17. červnu 2016 • Pravidlo nízké kapitalizace zůstává (stejně jako ostatní pravidla na neuznatelnost úroků) => „První kolo“ testování (tj. jen na úroky z půjček od spojených osob, poměřování množství úvěru vůči výši vlastního kapitálu). • „Druhé kolo“ testování na tzv. nadměrných výpůjčních nákladech, Nadměrné výpůjční náklady = Výpůjční náklady, které ovlivňují VH a které zůstaly daňově uznatelné po prvním kole ponížené o výpůjční výnosy © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 37Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Definice Nadměrné výpůjční výdaje Dle § 23e Nadměrné výpůjční výdaje: • Nadměrné výpůjční výdaje přesahující jeden z následujících limitů jsou daňově neuznatelný náklad − 30 % daňového zisku před úroky, zdaněním a odpisy, − 80 mil. Kč. • Daňový zisk před úroky, zdaněním a odpisy – HV upravený na základ daně (do úpravy na základ daně se nezahrnují výpůjční náklady), základ daně vybírané srážkou, samostatný základ daně, odpisy uplatněné v základu daně, kladný oceňovací rozdíl při koupi podniku, nadměrné výpůjční náklady • Nadměrné výpůjční výdaje – daňově uznatelné výpůjční výdaje po odečtení výpůjčních příjmů ve zdaňovacím období/období, za které se podává daňové přiznání • Výpůjční výdaj – finanční výdaj, kapitalizovaný úrok, kurzový rozdíl, pomyslný úrok v rámci derivátu atd. (výpůjčním výdajem není kapitalizovaný úrok do 17. června 2016 a úroky obsažené v úplatě „leasingových“ splátek vyplývající ze smluv uzavřených před 17. červnem 2016) • Výpůjční příjem – příjem ve formě úvěrového finančního nástroje a příjmy obdobné jako výpůjční výdaje • Převoditelnost daňově neuznatelných nadměrných výpůjčních výdajů a jejich započitatelnost v následujících obdobích (do výše kladného rozdílu mezi limitem uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů a nadměrnými výpůjčními výdaji v daném roce) • Poplatníci, na které se pravidlo neaplikuje – taxativní výčet (banky, pojišťovny apod.) © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 38Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Nadměrné výpůjční výdaje 30% zisku před úroky.. 80 mil. Kč Vždy DUN DNN výpůjční výdaje DNN nadměrné výpůjční výdaje převoditelné do dalších období Nadměrné výpůjční výdaje Daňová uznatelnost Zkratky • DNN – daňově neuznatelný náklad • DUN – daňově uznatelný náklad DUN nadměrné výpůjční výdaje Zdanitelné výpůjční příjmy = DUN výpůjční výdaje Limit uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 39Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Nejasný výklad a absence správní praxe Nadměrné výpůjční výdaje • Definice výpůjčních výdajů je širší než stávající definice finančních výdajů • Probíhají diskuse, jaké náklady jsou považovány za výpůjční výdaje, např: − Kurzové rozdíly (pouze z úroků nebo i z jistiny?) − Náklady z hedgingu (náklady z minulosti ovlivňující budoucnost) − Leasingové náklady (jak bude počítáno?) − Rozvahová hodnota kapitalizovaných nákladů − Další náklady spojené s financováním • Nová pravidla mohou ovlivnit i daňové poplatníky, jejichž úroky z půjček od spojených osob samy o sobě nejsou tak vysoké, ale při zahrnutí dalších souvisejících nákladů mohou překročit hranici 80 milionů Kč • Otevřené body k diskuzi − Právní nástupnictví (nemožnost přenosu neuznatelných nákladů) − Výstavba účtována jako zásoby − Investiční fondy − Daňově transparentní entity © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 40Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Novela 2020 – další implementované oblasti Implementace ATAD Zdanění při přemístění majetku bez změny vlastnictví (Exit tax) • Týká se přesunu majetku mezi zřizovatelem a jeho stálou provozovnou (případně mezi stálými provozovnami jednoho zřizovatele) a přemístění daňového rezidenství Zdanění ovládané zahraniční společnosti (CFC pravidla) • Zdanění pasivních příjmů českou entitou v případě, že ovládaná zahraniční společnost nevykonává podstatnou hospodářskou činnost Řešení důsledků rozdílné právní kvalifikace (Hybridní nesoulady) • Zabránění strukturám, kdy je jeden náklad uplatněn v různých jurisdikcích vícekrát nebo kdy je uplatněn náklad, který není v jiném státě zdaněn jako příjem. Obecné „protizneužívací“ pravidlo (GAAR - §8/4 daňového řádu) • Při správě daní se nepřihlíží k právnímu jednání, jehož převažujícím účelem je získání daňové výhody v rozporu se smyslem a účelem daňového právního předpisu. © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 41Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Mezinárodní zdanění pasivních příjmů © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 42Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Mezinárodní smlouvy, rezidenství a stálá provozovna © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 43Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Co jsou SZDZ? Mezinárodní dohody o zdanění příjmů a majetku (dále také jen „daňové smlouvy“), kterými se smluvní státy zavazují: • Přijmout omezení týkající se zdanění nerezidentů • Poskytovat svým rezidentům daňové úlevy s ohledem na daně zaplacené ve druhém smluvním státě © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 44Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Modelové smlouvy o zamezení dvojího zdanění Modelová smlouva OECD (dále také jen „Model OECD“) Kromě modelu OECD existuje také modelová smlouva OSN a modelová smlouva USA atd. Důvody pro modelové smlouvy • Napomoci vyjednávání mezi státy • Docílit co nejvyšší jednotnosti smluv Smlouvy o zamezení dvojího zdanění ke stažení na stránkách http://www.mfcr.cz/cs/legislativa/dvoji-zdaneni/prehled-platnych-smluv „BEPS“ !!! © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 45Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Vztah k domácímu právnímu řádu Zdanění vychází vždy z domácích daňových zákonů Daňové smlouvy dodatečné zdanění neukládají Vždy se daní podle toho, co je pro poplatníka výhodnější (smlouva vs. zákon) Smlouva má aplikační přednost před domácí legislativou (nadřazenost) © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 46Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Daně, na které se smlouva vztahuje (čl. 2 Modelu OECD) Smlouva se vztahuje na daně z příjmů a případně z majetku ukládané jménem každého ze smluvních států nebo jeho místních úřadů, ať je způsob vybírání jakýkoli Smlouva se obecně nevztahuje na nepřímé daně , daň z převodu nemovitostí či daně týkající se sociálního zabezpečení Výjimkou je článek 24 (zákaz diskriminace) a 26 (výměna informací) © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 47Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Proč smlouvy o zamezení dvojího zdanění existují? Rezidence vs. Zdroj Stát rezidence Stát rezidence obvykle zdaňuje u svých rezidentů příjem generovaný kdekoli na světě Stát zdroje Stát zdroje obvykle zdaňuje u nerezidentů příjem vzniklý v daném státě Stát zdroje Stát rezidence © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 48Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Co řeší investor, který investuje přes hranice (z hlediska SZDZ)? • Zisky podniků (včetně zisků ze stálé provozovny) • Dividendy • Úroky • Licenční poplatky • Zdanění prodeje podílů/majetku Nerezident ČR SP Rezident ČR Stát X © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 49Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Právnické osoby Rezidenství Definice rezidenta (§ 17 odst. 3 ZDP) • (3) Poplatníci, kteří mají na území České republiky své sídlo nebo místo svého vedení, kterým se rozumí adresa místa, ze kterého je poplatník řízen (dále jen "sídlo"), mají daňovou povinnost, která se vztahuje jak na příjmy plynoucí ze zdroje na území České republiky, tak i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí Definice nerezidenta (§ 17 odst. 4 ZDP) • (4) Poplatníci, kteří nemají na území České republiky své sídlo, nebo to o nich stanoví mezinárodní smlouvy… • Daňoví nerezidenti mají daňovou povinnost, která se vztahuje pouze na příjmy ze zdrojů na území České republiky © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 50Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Zdroj příjmů – ZDP Příjmy ze zdrojů v ČR – § 22 odst. 1 • Taxativně vyjmenovává příjmy, které se považují za příjmy nerezidentů (právnických i fyzických osob) ze zdrojů na území České republiky U nerezidentů podléhají zdanění v ČR pouze tyto příjmy Osvobození: • Fyzické osoby: § 4, § 6 odst. 9, § 10 odst. 3 • Právnické osoby: § 19 Určení způsobu zdanění (tj. srážková daň, obecný základ daně, příp. i zajištění daně) © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 51Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob (Permanent Establishment) Koncepce stálé provozovny Otázka: Který stát může zdanit příjem 50? Stát B může zdanit jen tehdy, pokud má prodávající strana ve státě B stálou provozovnu (čl.7 odst. 1 Modelové smlouvy OECD) PRODÁVAJÍCÍ Prodej KUPUJÍCÍ STÁT A STÁT B Zisk 50 Kupní cena 150 Výrobní náklady 100 Příjem z prodeje 150 © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 52Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Vymezení v legislativě § 22 odst. 2 ZDP Čl. 5 modelu OECD • Definice pojmu stálá provozovna § 23/11 ZDP Čl. 7 modelu OECD • Alokace základu daně © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 53Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Typy stálé provozovny Fyzická stálá provozovna – např. kancelář, továrna Stálá provozovna – staveniště Stálá provozovna – zastoupení Službová stálá provozovna ! § 38t odst. 2 ZDP – oznamovací povinnost! – nesplnění znamená sankci až 500 tis. Kč (§ 247a DŘ) © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 54Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Výjimky dle Modelu OECD (čl. 5 odst. 4) Bez ohledu na předchozí ustanovení tohoto článku se předpokládá, že výraz stálá provozovna nezahrnuje: a) Zařízení, které se využívá pouze za účelem uskladnění, vystavení nebo dodání b) Zásobu zboží patřícího podniku, která se udržuje pouze za účelem uskladnění, vystavení nebo dodání c) Zásobu zboží patřícího podniku, která se udržuje pouze za účelem zpracování jiným podnikem d) Trvalé místo k výkonu činnosti, které se udržuje pouze za účelem nákupu zboží nebo shromažďování informací pro podnik e) Trvalé místo k výkonu činnosti, které se udržuje pouze za účelem vykonávání jakékoliv jiné činnosti, která má pro podnik přípravný nebo pomocný charakter f) Trvalé místo k výkonu činnosti, které se udržuje pouze k vykonávání jakéhokoliv spojení činností uvedených v písmenech a) až e), pokud celková činnosti trvalého místa k výkonu činnosti vyplývající z tohoto spojení je přípravného nebo pomocného charakteru“ © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 55Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Příklad k čl. 5 Modelu OECD Otázky: • Vzniká ve státě B stálá provozovna výrobci aut? • Byl by Váš závěr jiný, pokud by zřizovatel byl marketinkovou agenturou? STÁT A STÁT B Zřizovatel = výrobce aut Činnost kanceláře = průzkum, sběr informací o trhu, zákaznících apod. KANCELÁŘZŘIZOVATEL © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 56Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Pasivní příjmy © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 57Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Přeshraniční „platby” Pasivní příjmy Stát zdroje Domácí stát BA Cash © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 58Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Dividendy, úroky a licenční poplatky – ZDP § 36 odst. 1 ZDP • Vyjmenovává příjmy ze zdrojů na území ČR (§ 22), které podléhají u nerezidentů srážkové dani • Týká se příjmů, které nejsou přiřaditelné stálé provozovně v ČR (daňové přiznání) Dividendy – 35 % (§ 36) Úroky – 35 % (§ 36) Licenční poplatky • 35 % (§ 36) • 5% (§ 36 odst. 1 písm. c) – finanční pronájem s následnou koupí najaté věci !!Od roku 2009 lze v případě licenčních poplatků a úroků v návaznosti na sražení daně podat daňové přiznání (tj. odečíst související náklady), pobírá–li příjem rezident EU/EHP; sražená daň se pak považuje za zálohu!! © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 59Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Dividendy (čl. 10 Modelu OECD) Obecné pravidlo – dividendy mohou být zdaněny ve státě, kde je příjemce rezidentem Kromě toho může danit dividendy stát zdroje, ale pouze • 5% hrubé částky dividend, jestliže skutečným vlastníkem je společnost, která drží nejméně 25% kapitálu společnosti vyplácející dividendy • 15% ve všech ostatních případech Většina zemí zdaňuje u zdroje srážkou daně © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 60Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Úroky (čl. 11 Modelu OECD) Obecné pravidlo – úroky mohou být zdaněny ve státě, jehož je příjemce rezidentem Stát zdroje může danit do výše 10% Ale smlouvy uzavřené Českou republikou, resp. bývalým Československem, oproti Modelové smlouvě obvykle úroky ve státě zdroje zdanit nedovolují © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 61Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Licenční poplatky (čl. 12 Modelu OECD) Licenční poplatky (zahrnují i nájemné) mohou být zdaněny pouze ve státě, kde je příjemce rezidentem Ve státě zdroje se nedaní Ale smlouvy uzavřené Českou republikou, resp. bývalým Československem, oproti Modelové smlouvě často licenční poplatky ve státě zdroje zdanit dovolují Od 1.1. 2011 v rámci EU mezi mateřskou a dceřinou společností a sesterskými společnostmi od daně ve státě zdroje osvobozeno (konec přechodného období pro Českou republiku) © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 62Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Naše kontakty © 2020 Pro více informací kontaktujte Deloitte Česká republika. 63Vybrané oblasti daně z příjmů právnických osob Kontakty Jan Hrbáček Manažer E-mail: jhrbacek@deloitteCE.com David Košut Manažer E-mail: dkosut@deloitteCE.com Adam Dvořáček Senior konzultant E-mail: advoracek@deloitteCE.com Deloitte refers to one or more of Deloitte Touche Tohmatsu Limited (“DTTL”), its global network of member firms, and their related entities (collectively, the “Deloitte organization”). DTTL (also referred to as “Deloitte Global”) and each of its member firms and related entities are legally separate and independent entities, which cannot obligate or bind each other in respect of third parties. DTTL and each DTTL member firm and related entity is liable only for its own acts and omissions, and not those of each other. DTTL does not provide services to clients. Please see www.deloitte.com/about to learn more. Deloitte is a leading global provider of audit and assurance, consulting, financial advisory, risk advisory, tax and related services. Our global network of member firms and related entities in more than 150 countries and territories (collectively, the „Deloitte organization“) serves four out of five Fortune Global 500® companies. Learn how Deloitte’s approximately 312,000 people make an impact that matters at www.deloitte.com. This communication contains general information only, and none of Deloitte Touche Tohmatsu Limited („DTTL“), its global network of member firms or their related entities (collectively, the “Deloitte organization”) is, by means of this communication, rendering professional advice or services. Before making any decision or taking any action that may affect your finances or your business, you should consult a qualified professional adviser. No representations, warranties or undertakings (express or implied) are given as to the accuracy or completeness of the information in this communication, and none of DTTL, its member firms, related entities, employees or agents shall be liable or responsible for any loss or damage whatsoever arising directly or indirectly in connection with any person relying on this communication. DTTL and each of its member firms, and their related entities, are legally separate and independent entities. © 2020. For information, contact Deloitte Czech Republic.