Obsah Předmluva.......................................................................................... .......................................... 5 1. Komerční pojišťovna jako podnikatelský subjekt a specifika jejího účtování.............................. 6 1.1. Právní úprava a obecné účetní zásady..................................................................................... 6 1.2. Účetnictví pojišťoven......................................................................................... .................... 7 1.3. Způsoby oceňování aktiv a pasiv pojišťoven........................................................................... 9 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 11 Kontrolní otázky............................................................................................. ............................ 11 Pojmy k zapamatování..................................................................................... ........................... 11 2. Účtová třída 1: Finanční umístění (investice)............................................................................. 12 2.1. Účtování o pozemcích a stavbách (nemovitostech)................................................................ 12 2.2. Účtování o finančním umístění v podnikatelských seskupeních............................................... 13 2.3. Účtování o jiných finančních umístěních................................................................................. 14 2.4. Účtování o depozitech při aktivním zajištění.......................................................................... 15 2.5. Účtování finančního umístění v životním pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník... 15 2.6. Účtování o derivátech......................................................................................... ................. 15 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 16 Kontrolní otázky............................................................................................. ............................ 16 Pojmy k zapamatování..................................................................................... ........................... 16 3. Účtová třída 2: Majetek............................................................................................ .............. 17 3.1. Dlouhodobý nehmotný majetek............................................................................................ 17 3.2. Dlouhodobý hmotný majetek............................................................................................ ... 17 3.3. Účtování o pořízení majetku............................................................................................ ..... 18 3.4. Účtování o hotovosti na účtech u finančních institucí, hotovosti v pokladně a jiném finančním majetku 20 3.5. Účtování o ostatních aktivech........................................................................................... .... 20 3.6. Účtování o inventarizačních rozdílech.................................................................................... 21 3.7. Účtování o vyřazení majetku............................................................................................ .... 22 3.8. Účtování opravných položek............................................................................................ .... 23 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 24 Kontrolní otázky............................................................................................. ............................ 24 Pojmy k zapamatování..................................................................................... ........................... 24 4. Účtová třída 3: Pohledávky, závazky a přechodné účty............................................................ 25 4.1. Účtování o pohledávkách z operací přímého pojištění a z operací zajištění............................ 25 4.2. Účtování o ostatních pohledávkách...................................................................................... 28 4.3. Účtování o závazcích z operací přímého pojištění a z operací zajištění.................................... 29 4.4. Účtování o zaměstnancích a zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění 30 4.5. Účtování o ostatních závazcích.......................................................................................... ... 31 4.6. Zúčtování daní a dotací............................................................................................. ........... 33 4.7. Účtování na přechodných účtech aktiv a pasiv...................................................................... 36 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 39 Kontrolní otázky............................................................................................. ............................ 39 Pojmy k zapamatování..................................................................................... ........................... 40 5. Účtová třída 4: Kapitálové účty a dlouhodobé závazky............................................................ 41 5.1. Účtování o základním kapitálu a kapitálových fondech.......................................................... 41 5.2. Účtování o fondech ze zisku a hospodářském výsledku minulých účetních období.................. 43 5.3. Účtování o technických rezervách........................................................................................ 44 5.4. Účtování o ostatních rezervách.......................................................................................... ... 48 5.5. Účtování o depozitech při pasivním zajištění.......................................................................... 50 5.6. Účtování o dlouhodobých závazcích..................................................................................... 50 5.8. Financování pojištění odpovědnosti (Garanční fond Kanceláře)............................................. 51 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 52 Kontrolní otázky............................................................................................. ............................ 52 Pojmy k zapamatování..................................................................................... ........................... 52 6. Účtová třída 5: Náklady............................................................................................ .............. 54 6.1. Účtování na technických účtech............................................................................................ 55 6.2. Účtování na netechnickém účtu............................................................................................ 58 6.3. Vnitropodnikové náklady pojišťoven.................................................................................... 60 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 60 Kontrolní otázky............................................................................................. ............................ 61 Pojmy k zapamatování..................................................................................... ........................... 61 7. Účtová třída 6: Výnosy............................................................................................. .............. 62 7.1. Účtování na technických účtech............................................................................................ 62 7.2. Účtování na netechnickém účtu............................................................................................ 65 7.3. Vnitropodnikové výnosy pojišťoven.................................................................................... 67 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 67 Kontrolní otázky............................................................................................. ............................ 67 Pojmy k zapamatování..................................................................................... ........................... 67 8. Účtová třída 7: Závěrkové účty a podrozvahové účty............................................................... 68 8.1. Účtování na rozvažných účtech............................................................................................. 68 8.2. Uzavírání účetních knih............................................................................................... .......... 70 8.3. Účtování na podrozvahových účtech.................................................................................... 74 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 75 Kontrolní otázky............................................................................................. ............................ 76 Pojmy k zapamatování..................................................................................... ........................... 76 9. Vnitropodnikové účetnictví pojišťoven.................................................................................... 77 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 77 10. Účetní závěrka pojišťoven......................................................................................... ........... 78 10.1. Rozvaha (bilance).......................................................................................... .................... 78 10.2. Výkaz zisku a ztráty (výsledovka)...................................................................................... 81 10.3. Příloha............................................................................................ ................................... 83 10.4. Přehled o změnách vlastního kapitálu.................................................................................. 85 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 86 Kontrolní otázky............................................................................................. ............................ 86 Pojmy k zapamatování..................................................................................... ........................... 86 Shrnutí............................................................................................ ............................................ 87 Použitá literatura......................................................................................... ................................ 88 Přílohy............................................................................................ ............................................ 89 Předmluva Vážení čtenáři, do rukou se Vám dostává studijní text Účetnictví komerčních pojišťoven, který Vám bude sloužit v průběhu studia předmětu Účetnictví finančních institucí jako jedna ze základních učebních pomůcek pro jeho úspěšně zvládnutí. Tato publikace Vás bude krok po kroku seznamovat s teorií a praxí účtování v komerčních pojišťovnách, seznámí Vás s právní úpravou účetnictví pojišťoven a jeho specifiky oproti jiným podnikatelským subjektům. Seznámíte se se směrnou účtovou osnovou používanou výhradně komerčními pojišťovnami. Publikace dále rozebírá podrobně jednotlivé účtové třídy účetní osnovy pojišťoven a metodiku účtování v rámci těchto tříd. Výklad bude doplněn řadou příkladů, které Vám umožní snadnější orientaci ve vykládané problematice. V neposlední řadě se seznámíte s postupy sestavování účetní závěrky v pojišťovnách, strukturou závěrkových účetních výkazů pojišťoven a postupem jejich předkládání příslušným orgánům. Po nastudování této publikace byste měli být schopni se bez problémů orientovat v oblasti právní úpravy účetnictví pojišťoven, budete znát teoretická východiska účetnictví pojišťoven i praktické postupy účtování a budete tak připraveni pro studium souvisejících učebních předmětů v rámci Vašeho dalšího studia. Zároveň však budete připraveni i pro praktické zvládnutí a zaúčtování účetních případů, které se vyskytují v každodenní činnosti komerčních pojišťoven. Nezbývá, než Vám popřát co nejpříjemnější chvilky při studiu tohoto textu. Zároveň Vám budu vděčný za jakékoliv připomínky k této publikaci. Tyto připomínky budou použity při dalším zkvalitňování tohoto učebního textu. Brno 2009 Autor 1. Komerční pojišťovna jako podnikatelský subjekt a specifika jejího účtování Komerční pojišťovna vystupující jako podnikatelský subjekt se oproti jiným podnikatelským subjektům vyznačuje řadou specifik, na něž musí být schopno reagovat i její účetnictví. Předmětem činnosti komerčních pojišťoven je provozování pojišťovací činnosti, zajišťovací činnosti a činností souvisejících s pojišťovací a zajišťovací činností (např. poradenství). Komerčními pojišťovnami se rozumí pojišťovny založené dle v současnosti platného zákona o pojišťovnictví č. 363/1999 Sb. 1.1. Právní úprava a obecné účetní zásady Účetnictví pojišťoven je upraveno zákonem č. 563/1991 Sb. o účetnictví ve znění jeho pozdějších novel, ale oproti ostatním podnikatelským subjektům musí respektovat také ustanovení zákona č. 363/1999 Sb. o pojišťovnictví. Dále musí pojišťovny respektovat ustanovení vyhlášky MF č. 502/2002 Sb., v platném znění, která rozvádí zákon o účetnictví pro komerční pojišťovny, ustanovuje směrnou účtovou osnovu, součásti účetní závěrky, účetní metody a postupy účtování pro komerční pojišťovny. Na tuto vyhlášku poté navazují tzv. České účetní standardy pro pojišťovny, které dále specifikují a blíže upravují podmínky vedení účetnictví komerčními pojišťovnami a účetní metody, které jsou tyto pojišťovny povinny respektovat při vedení jejich účetní evidence, příp. sestavování účetní závěrky. Účetnictví pojišťoven je stejně jako účetnictví ostatních podnikatelských subjektů založeno na respektování tzv. obecných účetních zásad. Podle těchto zásad vedou společnosti účetnictví, sestavují účetní výkazy a předkládají je svým uživatelům. Vzhledem k významu obecných účetních zásad došlo k jejich postupné právní kodifikaci a jejich nedodržení (vedoucí tak fakticky k nesplnění cíle účetnictví, tj. věrného a pravdivého zobrazení skutečnosti) je právně vynutitelné a sankcionovatelné. Mezi tyto účetní zásady patří: - Nezávislost účetních období – vyžaduje účtování hospodářských případů do období, se kterým věcně a časově souvisí, a nikoli do období, kdy došlo k pohybu peněžních prostředků. Uplatňování této zásady vede k časovému rozlišování nákladů a výnosů. - Vymezení okamžiku realizace – jde o vymezení okamžiku, ve kterém lze účtovat na účty nákladů a výnosů a na rozvahové účty. Dnem uskutečnění účetního případu je den, ve kterém dojde ke splnění dodávky, platbě závazku, inkasu pohledávky, postoupení pohledávky, zjištění škody a manka, pohybu majetku uvnitř účetní jednotky, atd. - Vymezení účetní jednotky – jako relativně uzavřeného celku, za který se vede účetnictví, sleduje majetek a závazky, předkládají a sestavují účetní výkazy. Účetní jednotkou jsou všechny právnické osoby a některé fyzické osoby, které provozují podnikatelskou nebo jinou výdělečnou činnost podle zvláštních předpisů, pokud prokazují pro daňové účely své výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů. - Zákaz kompenzace – umožňuje provádět vzájemné vyrovnání položek v rámci účetní závěrky pouze ve specifických případech stanovených zákonem o účetnictví. - Nepřetržitost trvání firmy – předpokládá neomezené trvání firmy. Nemá-li být kontinuita trvání firmy zajištěna, je nutno při sestavování účetních výkazů vycházet především z realizačních cen. - Stálost metod – znamená, že firma nesmí během účetního období měnit způsoby oceňování, postupy odpisování, postupy účtování, uspořádání a obsah položek účetní závěrky a postupy pro provedení konsolidace účetní závěrky. Každá výjimka z této zásady, kterou lze uplatnit až po skončení období, musí být odůvodněna snahou o nalezení lepšího způsobu vyjádření reality. - Zásada opatrnosti – souvisí s reálným oceněním majetku a závazků (majetek a výnosy nesmějí být nadhodnocovány, závazky a náklady naopak podhodnocovány). - Historické ceny – ocenění majetku se v účetnictví provádí k okamžiku jeho pořízení. Budoucí dopad cenových změn, či pokles kupní síly peněz se nebere v úvahu (tato zásada je však v poslední době prolamována, neboť současně platné účetní předpisy umožňují přeceňovat určité složky majetku – např. cenné papíry – tzv. reálnou hodnotou či metodou ekvivalence). - Bilanční kontinuita – říká, že zahajovací bilance pro dané účetní období musí souhlasit se závěrečnou bilancí minulého účetního období. - Zásada materiality – požaduje, aby účetní výkazy obsahovaly takové kvantitativně vymezené informace, které jsou pro uživatele významné z hlediska jejich rozhodování. - Zásada objektivity – znamená, že účetnictví musí být vedeno úplně, průkazně a správně tak, aby věrně zobrazovalo předmět účetnictví: - účetnictví je úplné, jestliže byly zaúčtovány všechny účetní případy týkající se daného účetního období, - účetnictví je průkazné, jestliže účetní případy a účetní zápisy jsou doloženy nebo prokázány předepsaným způsobem a jestliže je provedena inventarizace majetku a závazků, - účetnictví je správné, jestliže nebyly porušeny povinnosti uložené zákonem. 1.2. Účetnictví pojišťoven Komerční pojišťovny účtují v soustavě podvojného účetnictví. Na rozdíl od ostatních podnikatelských subjektů však používají specifické účetní postupy a směrnou účtovou osnovu, kterou smějí používat výhradně komerční pojišťovny. Účtová osnova pro pojišťovny obsahuje 7 základních účtových tříd, které jsou uspořádány zejména podle: - důležitosti aktiv a pasiv, - důležitosti nákladů a výnosů pro činnost pojišťovny, - logiky účetnictví. Třídění účtů v účtové osnově pro pojišťovny vypadá takto (podrobněji viz. příloha č. 1 – směrná účtová osnova pro pojišťovny): Účtová třída 1: Finanční umístění (investice) Účtová třída 2: Majetek Účtová třída 3: Pohledávky, závazky a přechodné účty Účtová třída 4: Účty kapitálu a dlouhodobých závazků Účtová třída 5: Náklady Účtová třída 6: Výnosy Účtová třída 7: Závěrkové účty a podrozvahové účty V účtových třídách 1 – 4 jsou soustředěny rozvahové účty (aktivní a pasivní), účtové třídy 5 a 6 zahrnují účty výsledkové a konečně účtová třída 7 obsahuje účty závěrkové, které se používají na konci (a počátku) účetního období při uzavírání (otevírání) účetnictví běžného období a tzv. podrozvahové účty umožňující zachytit takové transakce, o kterých není možno účtovat na účtech rozvahových, příp. účtech výsledkových.. Syntetické účty používané komerčními pojišťovnami jsou obvykle označovány trojmístným číslem. Směrná účtová osnova pro komerční pojišťovny uvedená ve vyhlášce č. 502/2002 Sb. (viz. příloha č.1) však závazně vymezuje pouze čísla a názvy účtových tříd a názvy účtových skupin, o kterých se v rámci dané účtové třídy účtuje, ty však již bez konkrétních čísel. To znamená, že je ponecháno na pojišťovnách, jaké konkrétní číslo v rámci účtové třídy jednotlivým účtovým skupinám přidělí. Stejná situace se potom týká konkrétního očíslování jednotlivých syntetických účtů spadajících do příslušných účtových skupin. Na počátku účetního období musí pojišťovny vytvořit účtový rozvrh, tj. seznam účtů, které budou během účetního období používat. V tomto rozvrhu uvedou syntetické účty, které budou používat v daném účetním období podle předmětu své činnosti. Pokud v průběhu účetního období pojišťovna zjistí, že je nutno do účtového rozvrhu nějaký syntetický účet přidat, může tak učinit. Účetnictví pojišťoven se od účetnictví jiných podnikatelských subjektů liší také mnohem větším důrazem na vedení analytické evidence. Analytické účty vedou pojišťovny k jednotlivým účtům syntetickým, přičemž při vytváření analytické evidence berou pojišťovny v úvahu zejména tato hlediska: - členění majetku, závazků, nákladů a výnosů podle účelu, - členění pohledávek a závazků podle jednotlivých dlužníků a věřitelů, - členění podle časového hlediska, - členění na tuzemskou a cizí měnu, - členění podle položek účetní závěrky, - členění majetku na majetek daný do zástavy nebo majetek, kterým se ručí za závazky, a cenných papírů na cenné papíry v umořovacím řízení, - členění nehmotného a hmotného majetku (zejména práv a věcí) včetně majetku v leasingu pro identifikaci stavu a pohybu tohoto majetku, - členění daně z přidané hodnoty, atd. Další členění analytické evidence uskutečňuje pojišťovna podle svého vlastního rozhodnutí, a to hlavně pro potřeby: - finančního řízení pojišťovny pro zjištění solventnosti, cash-flow, rentability a technických výsledků pojištění a zajištění, - uživatelů údajů z účetní závěrky, - sestavení daňového přiznání. Při členění podle účelu jde o členění např. podle druhu majetku, podle hmotně odpovědných osob a míst uložení či umístění při účtování o majetku. Zvlášť se sleduje majetek daný do zástavy, případně majetek, kterým pojišťovna ručí za své závazky. U cenných papírů se v analytické evidenci vedou zvlášť cenné papíry v umořovacím řízení. Při členění podle časového hlediska jde hlavně o členění pohledávek a závazků, ale i ostatních složek majetku či pasiv, a to podle toho, zda se jedná o hodnoty krátkodobé povahy (do jednoho roku) či dlouhodobé (nad jeden rok). Analytická evidence podle tuzemské a cizí měny se realizuje především při účtování o pohledávkách a závazcích, penězích, ceninách, cenných papírech a vkladech (majetkových účastech), vkladech (podílech) do základního kapitálu a majetku v zahraničí. Členění analytické evidence pro daňové účely je nutné pro transformaci účetního hospodářského výsledku před zdaněním na daňový základ (účetnictví pojišťoven není podobně jako účetnictví ostatních podnikatelských subjektů účetnictvím daňovým), který je vymezený zákonem o daních z příjmů, zejména pokud se jedná o výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů a zdaňované příjmy pro potřeby daně z přidané hodnoty, spotřebních daní, apod. 1.3. Způsoby oceňování aktiv a pasiv pojišťoven Charakteristickým rysem aktiv a pasiv vedených v účetnictví je jejich vyjádření v peněžních jednotkách, tedy jejich ocenění, ke kterému jsou využívány různé typy cen vymezené zákonem o účetnictví. Obecně uznávaný princip historických cen předpokládá oceňování aktiv v pořizovacích cenách, tj. cenách, které byly vynaloženy na pořízení aktiv v okamžiku jejich pořízení včetně veškerých vedlejších nákladů souvisejících s pořízením (tyto ceny uchovávají podmínky v době pořízení aktiv, a proto se označují jako „historické ceny“). Tento princip nerespektuje změny kupní síly peněžní jednotky, čili předpokládá, že peněžní jednotka je stabilní a lze tak sčítat měnové jednotky v různých časových obdobích. Případné rozdíly mezi historickou cenou (v níž je majetek po celou dobu své existence evidován) a cenou tržní se projeví až v okamžiku realizace (prodeje) majetku, a to v důsledku uplatnění realizačního principu. Proto, aby se účetnictví více přiblížilo skutečnosti, lze však za určitých okolností měnit původní ocenění podle zásady opatrnosti a od 1. 1. 2002 u některých cenných papírů lze použít přecenění na tzv. reálnou hodnotu (tržní hodnotu). V případě komerčních pojišťoven se tato skutečnost týká zejména tzv. finančního umístění a také technických rezerv. Od 1. 1. 2002 připouští zákon o účetnictví oceňování některých cenných papírů, finančního umístění a technických rezerv tzv. reálnou hodnotou k okamžiku sestavení účetní závěrky. Tím je ve větší míře respektován princip věrného a poctivého zobrazení skutečnosti v účetnictví, neboť dochází k přecenění příslušné položky z historické ceny na reálnou hodnotu platnou k datu sestavování účetní závěrky. Z výše uvedeného tedy musí být zřejmé, že praktické použití těchto principů vyžaduje, aby každá ať již kupovaná či vytvářená majetková složka byla nejprve evidována v její individuální pořizovací ceně (vlastních nákladech) a následně přeceňována. Obecně existují dva okamžiky v období existence aktiva či pasiva, k nimž dochází k oceňování: a) k okamžiku uskutečnění účetního případu (při pořizování aktiv a pasiv), b) k okamžiku sestavování účetních výkazů. Zákon o účetnictví rozlišuje tři základní typy cen a určuje způsob jejich použití v účetnictví podniků (a potažmo i pojišťoven): - pořizovací cena – je cena, za kterou je majetek získán (kupní cena) včetně nákladů souvisejících s jeho pořízením (např. náklady na dopravu, clo, provize, montáž, instalace, v případě neplátce DPH i DPH, atd.), - reprodukční pořizovací cena – je cena, za kterou by byl majetek pořízen v době, kdy se o něm účtuje, - vlastní náklady – zahrnují přímé náklady na výrobu nebo jinou činnost, event. i podle charakteru majetku nepřímé náklady vztahující se k těmto činnostem. U některých složek majetku se uplatňuje také ocenění pomocí tzv. jmenovité (nominální) hodnoty. Jednotlivé složky majetku a závazků se pak oceňují těmito závaznými způsoby: - nakoupený hmotný a nehmotný majetek (kromě pohledávek) se oceňují pořizovacími cenami, - dlouhodobý majetek a zásoby vzniklé vlastní činností se oceňují vlastními náklady, - peněžní prostředky a ceniny se oceňují jejich nominálními hodnotami, - podíly, cenné papíry a deriváty se oceňují pořizovacími cenami, - pohledávky při vzniku se oceňují jmenovitou hodnotou, při nabytí za úplatu nebo vkladem pořizovací cenou, - závazky při vzniku se oceňují jmenovitou hodnotou, při převzetí pořizovací cenou, - majetek v případě bezplatného nabytí (kromě peněz, cenin a pohledávek) a nebo majetek v případech, kdy vlastní náklady na jeho vytvoření nelze zjistit nebo jsou tyto náklady vyšší než reprodukční pořizovací cena se ocení reprodukční pořizovací cenou. Ke konci rozvahového dne může pojišťovna zahrnovat pouze zisky, které byly dosaženy a berou v úvahu všechna předvídatelná rizika a možné ztráty, které se týkají majetku a závazků a jsou jí známy do okamžiku sestavení účetní závěrky. U majetku se tak děje vytvořením opravné položky (pokud se ovšem nejedná o majetek přeceňovaný reálnou hodnotou), která se pak později zruší, pokud pominou důvody pro její tvorbu. U závazků se zvýší jejich ocenění v účetnictví (i v účetní závěrce), zjistí-li se při inventarizaci, že skutečná částka závazků je vyšší než jejich výše evidovaná v účetnictví. Majetek a závazky evidované v cizích měnách se přepočítávají na měnu českou směnným kurzem devizového trhu vyhlašovaným ČNB podle zákona o účetnictví (§ 24, odst. 6 zákona o účetnictví ve znění vyhlášky č. 502/2002 Sb.) a to k okamžiku ocenění. V případě nákupu nebo prodeje cizí měny za českou měnu lze k okamžiku ocenění použít kurzu, za který byly tyto hodnoty nakoupeny nebo prodány. Při oceňování jednotlivých položek finančního umístění v účtových skupinách - Pozemky a stavby, Finanční umístění v podnikatelských seskupeních a Jiná finanční umístění (účtové skupiny v rámci účtové třídy 1) není možné používat různé způsoby oceňování. Způsob ocenění aktiv a pasiv přímo ovlivňuje výši vykazovaných aktiv a pasiv a má také vliv na výši nákladů pojišťovny i na velikost vykazovaného hospodářského výsledku. Shrnutí: Komerční pojišťovny účtují v soustavě podvojného účetnictví podle specifických postupů účtování a specifické směrné účtové osnovy. Kromě zákona o účetnictví musí respektovat také ustanovení zákona o pojišťovnictví. Stejně jako jiné podnikatelské subjekty respektují obecné účetní zásady a při oceňování svého majetku a zdrojů se řídí ustanovením zákona o účetnictví. Obecně se při oceňování aktiv a pasiv používá princip tzv. historické ceny, od 1. 1. 2002 se však v účetním systému objevuje i pojem reálná hodnota a metoda ekvivalence. K oceňování majetku a závazků se používají pořizovací ceny, vlastní náklady a reprodukční pořizovací ceny, příp. jmenovitá (nominální) hodnota. Komerční pojišťovny mají povinnost vést podrobnější analytickou evidenci k syntetickým účtům uvedeným v účtovém rozvrhu pojišťoven. Kontrolní otázky: 1. Vysvětlete, jakými právními normami je upraveno účetnictví komerčních pojišťoven. Jak se tato právní úprava liší od ostatních podnikatelských subjektů? 2. Vyjmenujte a interpretujte obecné účetní zásady. 3. Jak je rozčleněna účtová osnova pojišťoven? 4. Vysvětlete zásady pro tvorbu analytické evidence k syntetickým účtům používaným komerčními pojišťovnami. 5. Jakými způsoby lze oceňovat majetek a zdroje komerčních pojišťoven? Pojmy k zapamatování: · obecné účetní zásady · účtová osnova · účtový rozvrh · princip historických cen · reálná hodnota · pořizovací cena · reprodukční pořizovací cena · vlastní náklady 2. Účtová třída 1: Finanční umístění (investice) V účtové třídě 1 vymezené směrnou účtovou osnovou komerčních pojišťoven se účtuje o majetku pojišťovny, kterým ručí za své závazky (rizika) z pojišťovací a zajišťovací činnosti. V této třídě se tedy účtuje o majetku, který byl pořízený ve formě finančního umístění prostředků technických rezerv. Účtová třída 1 obsahuje účty pro účtování účetních případů finančního umístění prostředků technických rezerv. Účty účtové třídy 1 – Finanční umístění zahrnují finanční umístění v následujících skupinách: - pozemky a stavby (nemovitosti), - finanční umístění v podnikatelských seskupeních, - jiná finanční umístění, - depozita při aktivním zajištění, - finanční umístění v životním pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník. Konkrétní číslo účtové skupině přiřazuje komerční pojišťovna ve svém účtovém rozvrhu. 2.1. Účtování o pozemcích a stavbách (nemovitostech) V této účtové skupině pojišťovna účtuje o nemovitostech, které má ve svém vlastnictví, podílovém spoluvlastnictví, popř. k nimž má právo hospodaření. Pozemky a stavby se v analytické evidenci člení mj. na: * provozní – to jsou takové pozemky a stavby, které pojišťovna používá výhradně k pojišťovací a zajišťovací činnosti (tzn. např. provozovna pojišťovny včetně pozemku, na němž stojí) * neprovozní – takové pozemky a stavby, které neslouží k vlastnímu provozu pojišťovny, ale jsou určené k obchodování, pronájmu, atd. Pořízení pozemků a staveb se zachycuje v účtové skupině Pořízení majetku (spadající do účtové třídy 2 - Majetek), a to konkrétně na syntetickém účtu 2xx - Pořízení nehmotného a hmotného majetku. Na tomto účtu je daný majetek pojišťovny zachycen až do okamžiku uvedení takového majetku do užívání. Účet Pořízení nehmotného a hmotného majetku tedy slouží jako kalkulační účet pro výpočet pořizovací ceny nehmotného a hmotného majetku. Po zjištění pořizovací ceny (její definitivní hodnoty) je daný majetek převeden do užívání. Účetně se jedná o přeúčtování takového majetku z účtu Pořízení nehmotného a hmotného majetku na příslušný majetkový účet (v případě pozemku na účet 1xx - Pozemky, v případě budovy na účet 1xx - Stavby). Co se týče daně z přidané hodnoty spojené s pořízením hmotného či nehmotného majetku, pak u pojišťovny, která je plátcem DPH a má u daného plnění nárok na odpočet DPH, se tato daň sleduje na samostatném syntetickém účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky (nebo přímo na účtu DPH - konkrétní název a číslo účtu skutečně závisí výhradně na volbě pojišťovny, která je vázána pouze nutností jednoznačně prokázat svou výslednou daňovou povinnost)[1]. Podrobněji nám účetní zachycení pořizování dlouhodobého majetku a jeho převod do užívání ukazuje př. 1. Př. 1: Pojišťovna pořizuje novou budovu, která bude sloužit jako její pobočka. Kupní cena je sjednána ve výši 1 190 000 Kč (nemá nárok na odpočet DPH). Pojišťovna přijme fakturu na příslušnou částku a následně ji proplatí. Protože s transakcí nejsou spojeny další náklady, převede danou budovu do užívání. Pojišťovna je plátcem DPH. 3xx – Různí věřitelé 2xx – Pořízení DNHM 1xx - Stavby 2) 1 190 000 1) 1 190 000 1) 1 190 000 3) 1 190 000 3) 1 190 000 2xx – Běžný účet 2) 1 190 000 Legenda: 1. Přijatá faktura za budovu 2. Proplacení faktury z běžného účtu 3. Převod budovy do užívání (v pořizovací ceně) Postupné snižování hodnoty staveb je v současnosti u pojišťoven zachycováno nikoliv formou účetních odpisů jako u jiných podnikatelských subjektů, nýbrž v rámci přeceňování formou reálné hodnoty, neboť tyto stavby jsou u pojišťoven standardně součástí finančního umístění, které podléhá povinnosti přeceňování reálnou hodnotou. Obdobně to platí u pozemků evidovaných jako finanční umístění. Oceňovací rozdíly vyplývající z přecenění pozemků a staveb na jejich reálnou hodnotu se účtují jako tzv. ostatní kapitálové fondy. V okamžiku realizace, zejména prodeje, se uvedené oceňovací rozdíly převedou do položek výkazu zisku a ztráty, tedy do nákladů či výnosů. Stejně se postupuje u předmětů a děl umělecké a kulturní hodnoty. Př. 2: Pojišťovna na konci účetního období zjistila, že reálná hodnota budovy z předešlého příkladu činí 1 500 000 Kč. Zaúčtujte vzniklý oceňovací rozdíl. 1xx – Stavby 4xx – Ostatní kapitálové fondy PS 1 190 000 1) 310 000 1) 310 000 Legenda: 1. Zaúčtování oceňovacího rozdílu z přecenění stavby na reálnou hodnotu na konci účetního období. 2.2. Účtování o finančním umístění v podnikatelských seskupeních V této účtové skupině se účtuje o podílových cenných papírech představujících míru účasti pojišťovny jako společníka na čistém obchodním kapitálu podniků třetích osob. Takové cenné papíry (majetkové účasti) nejsou primárně určeny k obchodování. Majetkové účasti lze rozdělit standardně do tří skupin: - majetkové účasti s rozhodujícím vlivem – účasti v podniku třetí osoby, ve kterém má pojišťovna větší než 50% podíl na základním kapitálu (někdy postačuje i podíl 40 %, pokud není prokázáno, že tento podíl nezakládá rozhodující vliv), - majetkové účasti s podstatným vlivem – účasti v podniku třetí osoby, ve kterém má pojišťovna nejméně 20% a nejvíce 50% podíl na základním kapitálu (nebo 40 %), - ostatní majetkové účasti. O těchto majetkových účastech se účtuje na účtech 1xx – Majetkové účasti v podnicích s rozhodujícím vlivem, 1xx – Majetkové účasti v podnicích s podstatným vlivem a 1xx – Ostatní majetkové účasti. Kromě majetkových účastí se v této účtové skupině účtuje také o dluhopisech (obligacích), které byly vydány podniky s podstatným nebo rozhodujícím vlivem, které nejsou určeny primárně k obchodování. O těchto cenných papírech se účtuje na účtech 1xx – Obligace a ostatní dluhopisy vydané podniky s rozhodujícím vlivem a 1xx – Obligace a ostatní dluhopisy vydané podniky s podstatným vlivem. Př. 3: Pojišťovna nakupuje akcie společnosti AXP. Pořizovací cena těchto akcií činí 20 000 000 Kč, přičemž ji pojišťovna uhradí z bankovního účtu. Tyto akcie založí podíl pojišťovny na základním kapitálu společnosti AXP ve výši 23%. Po dvou měsících společnost AXP vydá dlouhodobé obligace v celkové hodnotě 1 000 000 Kč, jediným kupcem těchto akcií je naše pojišťovna. Kupní cenu obligací uhradí pojišťovna také prostřednictvím bankovního účtu. Zaúčtujte. 1xx – Majetkové účasti 1xx – Obligace a ostatní v podnicích dluhopisy vydané podniky s podstatným vlivem 2xx– Běžné účty s podstatným vlivem 1) 20 000 000 1) 20 000 000 2) 1 000 000 2) 1 000 000 Legenda: 1. Nákup akcií zakládajících podstatný vliv z běžného účtu 2. Nákup obligací od podniku s podstatným vlivem z běžného účtu 2.3. Účtování o jiných finančních umístěních V účtové skupině Jiná finanční umístění se účtuje o takových účetních případech týkajících se finančního umístění, o nichž nelze účtovat v jiných účtových skupinách této účtové třídy. V této účtové skupině tedy lze účtovat o: - cenných papírech s pevným výnosem - cenných papírech s proměnlivým výnosem - podílech a vkladech pojišťovny v investičních společnostech a fondech - podílech a vkladech v zájmových sdruženích - hypotečních půjčkách - půjčkách pojištěncům na základě pojistné smlouvy s dlužníkem - depozitech u bank - ostatním finančním umístění – tj. např. o uměleckých dílech, sbírkách, atd. pořízených z prostředků technických rezerv. 2.4. Účtování o depozitech při aktivním zajištění V této účtové skupině účtuje pojišťovna přebírající zajištění o pohledávkách za třetími osobami, které postupují část rizika a to ve výši záručních depozit složených u prvojistitele nebo jiné třetí osoby. Jedná se tedy o tzv. aktivní zajištění, nebo-li o pojištění pojišťovny složením záručního depozita. Za tímto účelem si pojišťovny zřizují účet s názvem např. 1xx – Pohledávky ze složených depozit. 2.5. Účtování finančního umístění v životním pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník V uvedené účtové skupině se účtuje o pohledávkách z finančního umístění jménem pojištěných s pojistnou smlouvou životního pojištění. Typickým účetním případem této účtové skupiny je účtování pohledávek pojišťovny z jejích smluv uzavřených s nějakým investičním fondem, nebo účtování o finančním umístění určeným ke krytí závazků k pojištěným. Na úhradu všech závazků vůči zmíněným pojištěným se vytváří technická rezerva. Účet 1xx – Pohledávky z finančního umístění jménem pojištěných pak slouží k účtování výše uvedených případů. 2.6. Účtování o derivátech Derivátem se rozumí finanční nástroj (smlouva, podle které vzniká finanční aktivum jedné účetní jednotky a zpravidla finanční závazek jiné účetní jednotky): a) jehož reálná hodnota se mění v závislosti na změně úrokové míry, kurzu cenného papíru, ceny komodity, měnového kurzu, cenového indexu, na úvěrovém hodnocení (ratingu) nebo úvěrovém indexu, resp. v závislosti na jiné proměnné (tzv. podkladová aktiva), b) který ve srovnání s ostatními typy kontraktů, v nichž je zakotvena obdobná reakce na změny tržních podmínek, vyžaduje malou nebo nevyžaduje žádnou počáteční investici, c) který bude vypořádán v budoucnosti, přičemž doba od sjednání obchodu do jeho vypořádání je u něho delší než u obvyklé (tzv. spotové) operace (tj. účetní případy nákupu a prodeje finančních aktiv s obvyklým termínem dodání). Deriváty se člení v základu na pevné termínové operace a opce. Opcemi se rozumí, že kupující opce (majitel) má právo u nákupní opce (call opce) koupit nebo finančně vypořádat, a u prodejní opce (put opce) právo prodat nebo finančně vypořádat stanovený podkladový nástroj (finanční aktivum) za předem určenou cenu k určitému datu, nebo kdykoliv před splatností opce. Na druhé straně prodávající opce (výstavce) má u nákupní opce povinnost prodat nebo finančně vypořádat a u prodejní opce povinnost nakoupit nebo finančně vypořádat podkladový nástroj (finanční aktivum) za předem pevně určenou cenu. Ostatní deriváty se považují za pevné termínové operace. K účtování o derivátech slouží účty 1xx - Pevné termínové operace, 1xx - Nakoupené opce a 1xx - Prodané opce. Shrnutí: Finanční umístění je složka majetku komerční pojišťovny, jíž ručí za svá rizika a závazky z pojišťovací a zajišťovací činnosti. S tímto majetkem nemůže pojišťovna nakládat libovolně, nýbrž prioritním cílem je zachovat hodnotu a likvidnost (čili schopnost směnit takový majetek za likvidní prostředky) takového majetku, aby mohly být řádně a včas uspokojeny požadavky zákazníků pojišťovny. O takovém majetku účtuje pojišťovna v účtové třídě 1: Finanční umístění (investice). Účtová třída 1 se člení na 5 samostatných účtových skupin podle druhu finančního umístění, na samostatných účtech se účtuje také o finančních derivátech, které má pojišťovna ve svém vlastnictví. Kontrolní otázky: 1. Vysvětlete pojem finanční umístění a zdroje jeho financování. 2. Jaké druhy finančního umístění rozlišuje směrná účtová osnova komerčních pojišťoven? 3. Vysvětlete, jakým způsobem se účtuje o pořizování finančního umístění (podle jednotlivých druhů finančního umístění). 4. Zjistí-li pojišťovna, že došlo na konci účetního období ke snížení hodnoty určité složky finančního umístění, jaká je její povinnost? Pojmy k zapamatování: · finanční umístění · rozhodující vliv · podstatný vliv · nepodstatný vliv · finanční derivát 3. Účtová třída 2: Majetek Účtová třída 2 slouží k účetnímu zachycení majetku pojišťovny, který není finančním umístěním technických rezerv pojišťovny, tzn. takového majetku, kterým daná pojišťovna neručí za své závazky a tudíž s ním může nakládat podle svého uvážení. Takový majetek může být volně prodán, pronajat, darován, atd. Majetek v této účtové třídě lze rozdělit na: - dlouhodobý nehmotný majetek - dlouhodobý hmotný majetek - hotovost na účtech u finančních institucí a hotovost v pokladně, jiný finanční majetek - ostatní aktiva 3.1. Dlouhodobý nehmotný majetek Dlouhodobý nehmotný majetek je takový majetek, jehož doba použitelnosti je delší než 1 rok a jehož vstupní (pořizovací) cena je vyšší, než si pojišťovna stanoví ve svém vnitřním předpisu s přihlédnutím k běžným zvyklostem a řadíme do něj: Zřizovací výdaje – což jsou takové výdaje, které souvisejí s obdobím od založení do vzniku pojišťovny – patří sem např. notářské poplatky, poštovné, cestovné, výdaje související se zápisem do obchodního rejstříku, atd. Do zřizovacích výdajů naopak nepatří hmotný a nehmotný majetek pořízený při zřizování pojišťovny. Zřizovací výdaje se postupně odepisují do nákladů stejně jako ostatní nehmotný majetek. Účtuje se o nich obvykle na účtu 2xx - Zřizovací výdaje. Goodwill – obsahuje kladný nebo záporný rozdíl mezi pořizovací cenou při nákupu a reálnou hodnotou nabytého majetku a závazků k okamžiku jejich nabytí. Goodwill může vyplývat také z převodu pojistného kmene. O goodwillu se účtuje standardně na účtu 2xx - Goodwill. Průmyslová a podobná práva – zahrnují veškerá práva k vynálezům, patentům, průmyslovým vzorům, zlepšovacím návrhům, atd. Je o nich účtováno standardně na účtu 2xx - Průmyslová a podobná práva. Software – jedná se o takový software, který byl pořízen samostatně, případně vlastní činností pojišťovny. O takovém softwaru se účtuje obvykle na účtu 2xx - Software. Ostatní nehmotný majetek – do této kategorie se zahrnuje takový nehmotný majetek, o němž nelze účtovat na jiných účtech, patří sem např. výsledky výzkumné činnosti pojišťovny. K evidenci takového majetku běžně slouží účet 2xx - Ostatní nehmotný majetek. 3.2. Dlouhodobý hmotný majetek V účtové skupině Dlouhodobý hmotný majetek se účtuje o veškerém hmotném majetku pojišťovny s výjimkou pozemků a staveb, které jsou součástí finančního umístění pojišťovny, jenž splňuje podmínku vstupní (pořizovací) ceny vyšší, než je částka, kterou si pojišťovna stanovila ve svém vnitřním předpisu s přihlédnutím k běžným zvyklostem. Patří sem např. stroje, počítače, automobily, přístroje, inventář, atd. Hmotný majetek pojišťovny se člení na: Movitý majetek – zahrnuje majetek, který souvisí s provozními stavbami či pozemky pojišťovny. K evidenci takového majetku běžně slouží účet 2xx - Movitý majetek. Neprovozní movitý majetek – představuje takový majetek, který přímo nesouvisí s provozem pojišťovny – eviduje se standardně na účtu 2xx - Neprovozní movitý majetek. Hmotný majetek neodpisovaný – představuje takový majetek, který nelze účetně ani daňově odepisovat. Patří sem např. umělecká díla, sbírky, předměty z drahých kovů, atd., který pojišťovna pořídila z vlastních zdrojů a které nejsou primárně určeny k obchodování. K zachycení takového majetku nejčastěji slouží pojišťovně účet 2xx - Neodpisovaný hmotný majetek. Obdobný majetek, ale pořízený z prostředků technických rezerv se účtuje v účtové třídě 1 na účtu 1xx – Ostatní finanční umístění. Veškeré příslušenství movitých věcí se eviduje v analytické evidenci. 3.3. Účtování o pořízení majetku Samostatnou účtovou skupinou spadající do účtové třídy 2 - Majetek, je účtová skupina Pořízení majetku. Tato účtová skupina slouží k zaúčtování výdajů na pořízení nehmotného a hmotného majetku účtovaného v účtových třídách 1 a 2. K tomu standardně slouží účet 2xx – Pořízení nehmotného a hmotného majetku, který slouží jako kalkulační účet pro výpočet pořizovací ceny pořizovaného majetku. Přes tento účet jsou účtovány veškeré nákupy hmotných a nehmotných investic pojišťovny. Pořizovaný majetek je na tomto účtu evidován až do okamžiku jeho převedení do užívání. Účetně se jedná o přeúčtování takového majetku v jeho pořizovací (reprodukční pořizovací) ceně z účtu Pořízení nehmotného a hmotného majetku na příslušný majetkový účet. Přes účet Pořízení DNHM se neúčtuje zavedení majetku z titulu inventarizačního rozdílu či v důsledku bezplatného převodu (v reprodukční pořizovací ceně). Je-li pojišťovna plátcem DPH a má nárok na odpočet DPH, pak tuto daň eviduje na samostatném účtu 3xx – Nepřímé daně a poplatky (resp. DPH), pokud by plátcem DPH nebyla, nebo by neměla v daném případě nárok na odpočet DPH u příslušného zdanitelného plnění, což je u komerčních pojišťoven velmi časté, vstupovala by i tato daň do pořizovací ceny majetku. V případě, že je majetek pořizován ze zahraničí, obsahuje fakturace od zahraničního dodavatele cenu bez DPH. Až na celnici je vystaven celní výměr, přičemž DPH si musí dopočítat sama komerční pojišťovna. Clo pak představuje závazek pojišťovny, který se eviduje na účtu 3xx – Ostatní závazky, o DPH se potom účtuje standardně přes analytické účty k DPH. Př. 4: Pojišťovna nakupuje software od tuzemského dodavatele a hardware od dodavatele zahraničního (pojišťovna je plátcem DPH a předpokládejme, že pojišťovna bude moci v tomto případě uplatnit nárok na odpočet DPH v plné výši). Cena softwaru dle faktury činí 80 000 Kč, sazba DPH na software je 19 %. Zahraniční dodavatel vystavil fakturu za hardware ve výši 1 000 000 Kč. Na celnici bylo vyměřeno clo ve výši 200 000 Kč. Následně pojišťovna veškeré své závazky uhradila a pořízený majetek převedla do užívání. Vypočtěte DPH vztahující se k pořizovanému hardwaru (sazba činí 19 %) a zaúčtujte všechny potřebné operace. Výpočet DPH vztahující se k pořizovanému hardwaru: DPH = (1 000 000 + 200 000) × 0,19 = 228 000 2xx – Pořízení hmotného a nehmotného majetku 3xx – Různí věřitelé 3xx – Ostatní závazky 1a) 80 000 7) 80 000 4) 95 200 1) 95 200 6) 200 000 3a) 200 000 2) 1 000 000 8) 1 200 000 5) 1 000 000 2) 1 000 000 3a) 200 000 3xx – DPH 2xx – Běžné účty 2xx - Software 1b) 15 200 4) 95 200 7) 80 000 3b) 228 000 3b) 228 000 5) 1 000 000 6) 200 000 2xx – Movitý majetek 8) 1 200 000 Legenda: 1. Nákup softwaru na fakturu od tuzemského dodavatele 2. Faktura od zahraničního dodavatele za nákup hardwaru 3a. Clo vztahující se k pořizovanému hardwaru 3b. DPH vztahující se k pořizovanému hardwaru (pojišťovna si ji musí sama vypočítat a přiznat, poku by neměla nárok na odpočet, vstupovala by DPH do pořizovací ceny hardwaru a pojišťovna by ji musela uhradit, takto si proti závazku nárokuje odpočet) 4. Úhrada faktury za software 5. Úhrada faktury za hardware 6. Úhrada závazku vůči celnici 7. Převod softwaru v pořizovací ceně do užívání 8. Převod hardwaru v pořizovací ceně do užívání V této účtové skupině se účtuje také o poskytnutých zálohách na pořízení nehmotného a hmotného majetku. K zaúčtování takových záloh obvykle slouží účet 2xx – Poskytnuté zálohy na pořízení nehmotného a hmotného majetku. Př. 5: Pojišťovna kupuje počítač v pořizovací ceně 150 000 Kč. Dodavateli (není plátcem DPH) zaplatila zálohu v hodnotě 50 000 Kč. Po obdržení faktury od dodavatele zálohu zúčtovala a zbytek kupní ceny uhradila ze svého běžného účtu. Zaúčtujte. 2xx – Poskytnuté zálohy na 2xx – Běžné účty pořízení NHM 3xx – Různí věřitelé 1) 50 000 1) 50 000 3) 50 000 3) 50 000 2) 150 000 4) 100 000 4) 100 000 2xx – Pořízení NHM 2) 150 000 Legenda: 1. Poskytnutá záloha dodavateli na nákup počítače 2. Přijatá faktura od dodavatele 3. Zúčtování poskytnuté zálohy 4. Doplatek faktury z běžného účtu 3.4. Účtování o hotovosti na účtech u finančních institucí, hotovosti v pokladně a jiném finančním majetku Tato účtová skupina slouží k účtování o penězích (hotovosti) pojišťovny v pokladně, ceninách (kolky, známky, šeky), finančním majetku na bankovních účtech pojišťovny a také o vlastních akciích pojišťovny. K zachycení hotovosti pojišťovny slouží obvykle účet 2xx – Pokladna. Tento účet je nutno analyticky rozčlenit na tuzemskou a zahraniční měnu. Účet 2xx – Jiné pokladní hodnoty slouží k účetní evidenci cenin, případně jiných pokladních hodnot pojišťovny. K překonání časového nesouladu mezi příjmem nebo výdajem peněz z pokladny a jejich evidencí na běžných účtech pojišťovny, případně podobného nesouladu mezi bankovními a úvěrovými účty, slouží účet 2xx – Peníze na cestě. Na účtu 2xx – Běžné účty je totiž možno účtovat až v okamžiku, kdy má pojišťovna k dispozici výpis ze svého běžného účtu. Do okamžiku než je tento výpis k dispozici, musí uvedenou transakci zachytit právě na účtu Peníze na cestě. Podrobněji viz. následující příklad. Př. 6: Pojišťovna převádí ze svého běžného účtu do pokladny 50 000 Kč. Výpis z běžného účtu o provedené transakci bude mít k dispozici až za 14 dnů. Zaúčtujte. 2xx – Běžné účty 2xx – Peníze na cestě 2xx - Pokladna 2) 50 000 2) 50 000 1) 50 000 1) 50 000 Legenda: 1. Příjem peněz do pokladny (účtuje se na základě příjmového pokladního dokladu) 2. Odúčtování vybrané částky z BÚ (po obdržení výpisu z BÚ) V této účtové skupině se kromě výše uvedených operací účtuje také o vlastních akciích pojišťovny. Vlastní akcie pojišťovny jsou akcie, které daná pojišťovna emituje a následně je odkoupí do svého vlastnictví. Pro evidenci takových akcií si pojišťovny nejčastěji zapisují do svého účtového rozvrhu účet 2xx – Vlastní akcie. Na tomto účtu se ale o vlastních akciích pojišťovny účtuje pouze v případě, že dochází ke snižování základního kapitálu pojišťovny. V ostatních případech se o vlastních akciích účtuje na účtu spadajícím pod účtovou třídu 1 - 1xx – CP s proměnlivým výnosem. 3.5. Účtování o ostatních aktivech V této účtové skupině se účtuje o zásobách pojišťovny a o ostatním majetku, který není možno zaúčtovat na jiném účtu v rámci účtové třídy 2. Zásoby pojišťovny představují de facto veškerý movitý majetek pojišťovny, který není hmotným majetkem evidovaným v účtové skupině Dlouhodobý hmotný majetek. Pojišťovna může podle postupů účtování pro pojišťovny o zásobách účtovat dvěma způsoby: 1. Okamžitě při pořízení zásob je účtováno o jejich spotřebě na vrub nákladového účtu 5xx – Ostatní náklady. Majetkový účet 2xx – Zásoby slouží pouze k zachycení skutečného stavu zásob zjištěného při inventarizaci. Jestliže tedy pojišťovna na konci účetního období zjistí kladný zůstatek zásob, zaúčtuje jej na stranu MD účtu 2xx – Zásoby a odúčtuje jej z nákladového účtu 5xx – Ostatní náklady (na straně D). Zároveň proúčtuje případný dočasný pokles hodnoty těchto zásob jako rozdíl mezi jejich oceněním k okamžiku uskutečnění účetního případu a oceněním zásob při inventuře. Případné trvalé snížení hodnoty zásob se účtuje jako mimořádné náklady na účtu 5xx - Mimořádné náklady (resp. jako škoda). Na počátku nového účetního období pak tento počáteční stav opět přeúčtuje do spotřeby (5xx - Ostatní náklady/2xx - Zásoby). Tento způsob účtování v podstatě odpovídá způsobu B evidence zásob u „klasických“ podnikatelských subjektů. 2. Významné položky zásob, zejména dlouhodobého charakteru, může pojišťovna účtovat jako náklady příštích období. Při pořízení tedy účtuje na stranu MD účtu 3xx – Náklady příštích období a na stranu D příslušného účtu dle způsobu jejich pořízení (úhrada v hotovosti, platba z BÚ, faktura, atd.). Inventarizací zjištěný rozdíl mezi účetním a skutečným stavem zásob pak představuje vlastní spotřebu zásob pojišťovny, která je zaúčtována do nákladů standardně na stranu MD účtu 5xx - Ostatní náklady a odúčtována (strana D) z účtu 3xx - Náklady příštích období. Analytická evidence zásob se vede podle potřeb pojišťovny k účtu Náklady příštích období. Odděleně se v analytických účtech sledují nedodané, ale vyúčtované dodávky zásob. O ostatních aktivech, která není možno zaúčtovat na jiný účet v účtové třídě 2, se obvykle účtuje na účtu 2xx – Ostatní aktiva. 3.6. Účtování o inventarizačních rozdílech V případě, že pojišťovna zjistí při inventarizaci rozdíl mezi účetním stavem majetku a závazků a jejich skutečným stavem, je povinna o takové skutečnosti účtovat. O inventarizační rozdíl se jedná: 1. Jestliže je skutečný stav nižší než účetní stav a rozdíl mezi těmito stavy není možno doložit žádným účetním dokladem či jiným způsobem v souladu se zákonem o účetnictví. Takový rozdíl (manko) je posuzováno podle příslušných ustanovení občanského zákoníku nebo zákoníku práce. 2. Jestliže je skutečný stav vyšší než účetní stav a tento rozdíl není možné doložit odpovídajícím účetním dokladem. Postup účtování inventarizačních rozdílů ukazuje Př. 7. Př. 7: Pojišťovna při inventarizaci zjistila, že v pokladně chybí hotovost ve výši 5 000 Kč a naopak zde přebývají kolky v nominální hodnotě 2 000 Kč. Schodek na hotovosti byl předepsán k úhradě pokladní v souladu s uzavřenou dohodou o hmotné odpovědnosti, a to v plné výši. Pokladní následně svůj dluh pojišťovně uhradila. Zaúčtujte. 2xx - Pokladna 3xx – Pohledávky za zaměstnanci 1) 5 000 2) 5 000 4) 5 000 4) 5 000 2xx – Jiné pokladní hodnoty 6xx – Mimořádné výnosy 3) 2 000 2) 5 000 3) 2 000 5xx- Mimořádné náklady 1) 5 000 Legenda: 1. Zjištěné manko na hotovosti 2. Předpis k úhradě manka pokladní na základě uzavřené hmotné odpovědnosti 3. Zjištěný přebytek kolků v pokladně 4. Úhrada manka na hotovosti pokladní Specifikum tvoří nově zjištěný dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek, který dosud v účetnictví zaúčtován nebyl. Inventarizační rozdíly vyplývající z takového majetku jsou pak účtovány podle toho, zda se jedná o odpisovaný či neodpisovaný majetek. Pokud se jedná o odepisovaný majetek, tak se zaúčtuje na příslušný majetkový účet v účtových skupinách Dlouhodobý nehmotný majetek nebo Dlouhodobý hmotný majetek a zároveň se účtuje na stranách dal příslušných oprávkových účtů (nezávazné doporučení je, aby čísla účtů oprávek končila číslem 8) – 2x8 – Oprávky k nehmotnému majetku nebo 2x8 – Oprávky k odpisovanému hmotnému majetku. Pokud se jedná o neodpisovaný majetek, pak se použijí majetkové účty 2xx – Hmotný majetek neodpisovaný nebo 1xx – Pozemky a zároveň se účtuje na straně D účtu 4xx – Ostatní kapitálové fondy. 3.7. Účtování o vyřazení majetku K vyřazování majetku v pojišťovnách může docházet několika způsoby: 1. likvidací v důsledku opotřebení 2. prodejem 3. darováním 4. v důsledku škody nebo manka Vyřazování majetku probíhá vždy v pořizovací (vstupní) ceně daného majetku. Často při vyřazování majetku, který lze odpisovat, dochází k situaci, že daný majetek ještě není plně odepsán. V takovém případě je nutno před vlastním vyřazením majetku provést tzv. jednorázový odpis zůstatkové ceny takového majetku. Ten se provede prostřednictvím příslušného účtu oprávek a na vrub nákladového účtu podle toho, jakým způsobem k vyřazování majetku dochází. V případě, že dochází k vyřazování majetku v důsledku prodeje či darování, účtuje se takový jednorázový odpis standardně na vrub nákladového účtu 5xx – Ostatní náklady, v případě, že dochází k vyřazování majetku v důsledku likvidace, škody či manka, se takový odpis zaúčtuje na vrub nákladového účtu 5xx – Mimořádné náklady. Př. 8: Pojišťovna se rozhodla vyřadit ze své účetní evidence plně odepsaný počítač, který již nesplňuje technické parametry stanovené pojišťovnou a jehož pořizovací cena činila 150 000 Kč, a dále automobil, který darovala jako sponzorský dar nemocnici. Tento automobil byl zakoupen za 500 000 Kč, přičemž odepsáno z něj bylo pouze 100 000 Kč. Zaúčtujte všechny potřebné operace. 2xx – Movitý majetek 2x8 – Oprávky k odp. HM 5xx – Ostatní náklady 1) 150 000 1) 150 000 2) 400 000 2) 400 000 3) 500 000 3) 500 000 Legenda: 1. Vyřazení počítače z účetní evidence 2. Jednorázový odpis zůstatkové ceny automobilu v důsledku darování 3. Vyřazení automobilu z účetní evidence 3.8. Účtování opravných položek V jednotlivých účtových skupinách účtové třídy 2 si pojišťovny musí v důsledku dodržování zásady věrného a pravdivého zobrazení skutečnosti vytvářet účty opravných položek (je vhodné, aby v účtovém rozvrhu končila čísla účtů opravných položek číslicí 9). Opravné položky se používají při přechodném snížení hodnoty majetku, tj. v situaci, kdy je účetní hodnota (zůstatková cena) vyšší než hodnota tržní (užitná)[2]. Jakmile pojišťovna takovou skutečnost na základě inventarizace zjistí, je povinna na takový majetek tuto opravnou položku vytvořit. Důležité je, že se musí jednat o dočasné snížení hodnoty majetku, nikoliv trvalé. V takovém případě by bylo nutno daný majetek účetně odepsat. Opravné položky se tvoří na rozdíl mezi účetní a tržní hodnotou na vrub nákladů na účtech účtové třídy 5 - Náklady – 5xx - Tvorba opravných položek k majetku. Pro daňové účely je však nutno takové náklady (opravné položky) vyloučit. V okamžiku, kdy pomine důvod existence opravné položky, musí dojít k jejímu rozpuštění ve prospěch výnosů na účtech účtové třídy 6 - Výnosy – 6xx - Použití opravných položek k majetku. Opravné položky se nesmí tvořit na zvyšování hodnoty majetku a nesmí mít aktivní zůstatek. Pokud se na určitý titul snížené hodnoty majetku vytváří rezerva, nelze současně tvořit opravnou položku. Př. 9: Pojišťovna při inventarizaci svého majetku zjistila, že došlo k dočasnému poklesu hodnoty jejích zásob. Tržní hodnota činí 1 000 000 Kč, účetní hodnota daných zásob je 1 100 000 Kč. Po půl roce se tržní hodnota vrátila na úroveň účetní hodnoty. Stanovte potřebné účetní operace a zaúčtujte. 5xx – Tvorba OP 6xx – Použití OP k majetku 2x9 – Opravné položky k majetku 1) 100 000 1) 100 000 2) 100 000 2) 100 000 Legenda: 1. Tvorba opravné položky ve výši rozdílu mezi účetní a tržní hodnotou akcií 2. Rozpuštění opravné položky ve stejné výši Shrnutí: Syntetické (a potažmo analytické) účty účtové třídy 2 slouží k účtování o takovém majetku pojišťovny, kterým pojišťovna neručí za svá rizika a závazky a se kterým tedy může libovolně nakládat. Tento majetek lze rozdělit na dlouhodobý majetek (hmotný, nehmotný), tj. majetek, jehož doba použitelnosti je delší než 1 rok, a na majetek krátkodobý, tj. majetek, jehož doba použitelnosti je kratší než 1 rok. Při účtování o pořizování hmotného a nehmotného majetku se obvykle používá samostatný účet 2xx - Pořízení dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku sloužící k prokalkulování pořizovací ceny daného majetku. Postupné opotřebování dlouhodobého majetku je účetně zachycováno prostřednictvím odpisů. Výjimku tvoří neodpisovaný majetek (např. pozemky, umělecké sbírky, atd.). Finanční majetek je evidován v účtové skupině Hotovost na účtech u finančních institucí a hotovost v pokladně, jiný finanční majetek. Specifické postupy používají komerční pojišťovny v případě účtování o zásobách. Ty jsou zaúčtovány buď okamžitě při pořízení do spotřeby (nákladů) nebo se o nich účtuje jako o nákladech příštích období. Syntetický účet 2xx – Zásoby - se používá pouze v prvním případě v okamžiku provedení inventarizace na konci účetního období k zachycení skutečného stavu zásob ke dni účetní uzávěrky, přičemž na počátku nového účetního období dojde k opětovnému přeúčtování konečného stavu účtu 2xx - Zásoby do nákladů. Při přechodném snížení hodnoty uvedeného majetku je nutno účtovat tvorbu opravných položek. Jakmile pomine důvod pro jejich existenci, musí být tyto opravné položky opětovně zrušeny. Kontrolní otázky: 1. Jaký majetek komerční pojišťovny je účetně evidován v účtové třídě 2? Do jakých účtových skupin je tento majetek podle směrné účtové osnovy rozdělen? 2. Vysvětlete způsob účtování při pořizování nehmotného a hmotného majetku pojišťovny. 3. Vysvětlete rozdíl mezi odpisem, oprávkou a opravnou položkou. 4. Jakým způsobem je možno vyřadit dlouhodobý majetek? Jak se o jednotlivých způsobech vyřazování majetku účtuje? Rozlišujte mezi majetkem plně odepsaným a majetkem, který vykazuje zůstatkovou cenu. 5. Co je to inventarizační rozdíl? Jak může vzniknout? 6. Vysvětlete specifika účtování o zásobách v komerčních pojišťovnách? 7. Co byste zařadili mezi ostatní aktiva pojišťovny? Pojmy k zapamatování: · nehmotný majetek · hmotný majetek · finanční majetek · inventarizační rozdíl · opravná položka 4. Účtová třída 3: Pohledávky, závazky a přechodné účty Jak již název kapitoly napovídá, v účtové třídě 3 se účtuje o pohledávkách a závazcích pojišťovny a také o přechodných aktivech a pasivech. Vlastní účtování o pohledávkách a závazcích pojišťovny zahrnuje širokou oblast, do které patří: - zúčtovací vztahy vznikající ze styku pojišťovny s jejími klienty, tj. pohledávky a závazky z přímého pojištění a zajištění (účtuje se o nich v účtových skupinách Pohledávky z operací přímého pojištění a z operací zajištění a Závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění) - zúčtovací vztahy vznikající z obchodně závazkových vztahů pojišťovny, tj. ostatní pohledávky a závazky (účtuje se o nich v účtových skupinách Ostatní pohledávky a Ostatní závazky) - pohledávky a závazky vůči zaměstnancům a institucím sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění (účtuje se o nich v účtové skupině Zaměstnanci, zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění) - zúčtování daní a dotací pojišťovny (účtuje se o nich v účtové skupině Zúčtování daní a dotací) - přechodné účty aktiv a pasiv (účtová skupina Přechodné účty aktiv a pasiv) V analytické evidenci se vedou mj. pohledávky a závazky vůči podnikům s rozhodujícím nebo podstatným vlivem. 4.1. Účtování o pohledávkách z operací přímého pojištění a z operací zajištění Dnem uskutečnění účetního případu pro pohledávky z operací přímého pojištění a z operací zajištění ve výši předepsaného hrubého pojistného je okamžik uzavření pojistné smlouvy nebo zajišťovací smlouvy, anebo okamžik, který je definován těmito smlouvami. O pohledávkách se účtuje ke dni uskutečnění účetního případu na vrub příslušného účtu pohledávek bez ohledu na to, zda pojistné bylo či nebylo zaplaceno, nejedná-li se o pojistné ze zákonných nesmluvních pojištění podle zvláštního předpisu. O závazcích (pozn. blíže se jim budeme věnovat v kapitole o účtové skupině Závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění) se účtuje již v okamžiku uznání (resp. stanovení) výše plnění z ohlášené pojistné události zprostředkovatelem pojišťovny – tzv. předpis plnění (tento okamžik by si měla pojišťovna definovat ve svých interních předpisech). V okamžiku uzavření pojistné smlouvy se tedy účtuje o pohledávce za pojistníky standardně na účtu 3xx – Pohledávky z přímého pojištění za pojistníky. Zároveň se o takovém pojistném účtuje jako o výnosu buď na účtu 6xx - Předepsané hrubé pojistné (konkrétní skupina u tohoto účtu závisí na tom, zda se jedná o neživotní či životní pojištění). Název účtu tak sice může být stejný, avšak čísla účtů musí být rozdílná. Který účet bude použit závisí na tom, zda se jedná o hrubé pojistné vztahující se k neživotnímu (číslo účtu pak bude např. 601) či životnímu pojištění (např. účet č. 621). Rozdíl v obsahu účtů však může pojišťovna zachytit již v samotném názvu, stačí, aby jeden účet nazvala Předepsané hrubé pojistné v neživotním pojištění a druhý Předepsané hrubé pojistné v životním pojištění. V uvedeném okamžiku se účtuje o tzv. předepsaném hrubém pojistném, které zahrnuje veškeré částky pojistného v průběhu účetního období předepsané v souladu s pojistnými smlouvami, nezávisle na skutečnosti, že se tyto částky vztahují zcela nebo zčásti k pozdějším (jiným) účetním obdobím (tzv. nezasloužené pojistné). To znamená, že pojistné období není (resp. nemusí být) totožné s účetním obdobím a pro pojišťovnu pak vyplývá povinnost časového rozlišení takového pojistného. Časově se rozlišuje ta část pojistného, která přesahuje (netýká se) dané účetní období. Toto časové rozlišení přijatého pojistného je realizováno prostřednictvím tvorby rezerv na nezasloužené pojistné. Nastíněnou problematiku blíže objasňuje následující příklad. Př. 10: Pojišťovna uzavřela k datu 1.7.2008 dvě pojistné smlouvy, jednu na neživotní pojištění a jednu na životní pojištění. Smlouva neživotního pojištění (pojištění majetku) byla uzavřena na období jednoho roku, tj. do 30.6.2009, přičemž předepsané pojistné činilo 25 000 Kč a bylo zaplaceno v hotovosti ke dni podpisu smlouvy. Smlouva životního pojištění byla uzavřena s klientem na 10 let, tj. do 30.6.2018, přičemž celkové pojistné bylo vypočteno na 60 000 Kč a klient je bude platit bankovním převodem v 10 splátkách po 6 000 Kč vždy k 1.7. každého roku trvání dané smlouvy. Zaúčtujte všechny účetní případy související s uzavřením těchto smluv týkající se účetního období roku 2008. 3xx – Pohledávky z pří- 6xx – Předepsané hrubé 6xx – Předepsané hrubé mého poj. za pojistníky pojistné v než. poj. pojistné v živ. poj. 1) 25 000 5) 25 000 1) 25 000 2) 60 000 2) 60 000 6) 6 000 4xx –Rezerva na neza- 5xx – Tvorba rezervy na sloužené pojistné nezasloužené pojistné v NP 2xx - Pokladna 3) 12 500 3) 12 500 5) 25 000 4) 57 000 5xx – Tvorba rezervy na nezaslouž. pojistné v ŽP 2xx – Běžné účty 4) 57 000 6) 6 000 Legenda: 1. Předpis přijatého pojistného z neživotního pojištění 2. Předpis přijatého pojistného z životního pojištění 3. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné z neživotního pojištění (1/2 částky pojistného) 4. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné z životního pojištění (19/20 částky pojistného) 5. Úhrada pojistného z neživotního pojištění v hotovosti 6. Úhrada pojistného z životního pojištění bankovním převodem Pokud dojde k zániku pojištění, dochází účetně k stornu pohledávky předepsaného hrubého pojistného a veškerých souvisejících účetních zápisů, a to ve výši, na kterou pojišťovně nevznikl z titulu ukončené pojistné smlouvy nárok. Pokud by pojišťovna byla povinna v takovém případě vrátit pojištěnému zbývající část pojistného, účtuje se o takové částce v den, kdy pojišťovna takovou skutečnost zjistila, a to podle druhu pojištění na vrub nákladového účtu 5xx - Náklady na pojistné plnění v neživotním pojištění nebo 5xx – Náklady na pojistné plnění v životním pojištění a ve prospěch závazkového účtu 3xx – Závazky z přímého pojištění vůči pojištěným nebo na účet 3xx – Ostatní závazky z přímého pojištění a zajištění. Pokud je pojišťovna zajištěna, je nutno při uzavření pojistné smlouvy, na niž se dané zajištění vztahuje, účtovat o takových položkách, na nichž se smluvní strany (pojistitel a zajistitel) dohodnou v zajišťovací smlouvě. Nejčastěji se jedná o podíl zajistitele na pojistném a pojistných plněních a o provizi pro pojistitele. Zajištění v podstatě znamená pojištění pojišťovny. Při zajišťovací činnosti se pojišťovny dělí o svá rizika, ale i o podíly na zisku a výnosech z podnikání s ostatními pojišťovnami, resp. zajišťovnami. Problematiku účtování operací vyplývajících z uzavření pojistné smlouvy, na niž se vztahuje zajištění pojišťovny ukazuje př. 11. Př. 11: Pojišťovna uzavřela k 1.1.2008 pojistnou smlouvu na pojištění majetku, na niž se vztahuje zajistná smlouva uzavřená se zajišťovnou. V pojistné smlouvě je uvedeno předepsané hrubé pojistné ve výši 100 000 Kč, to bylo uhrazeno v den podpisu pojistné smlouvy na běžný účet pojišťovny. Pojistná doba činí 1 rok. Na základě zajistné smlouvy postoupí pojišťovna 50% přijatého pojistného zajistiteli. Zároveň předepíše zajistiteli zajišťovací provizi, která představuje 20% z postoupeného pojistného. Následně pojišťovna uhradí příslušnou část postoupeného pojistného a zúčtuje úhradu zbývající části postoupeného pojistného kompenzací zajistné provize. Zaúčtujte všechny potřebné účetní případy. 6xx – Předepsané hrubé 3xx – Pohledávky z přímého pojistné v než. poj. pojištění za pojistníky 2xx – Běžné účty 1) 100 000 1) 100 000 2) 100 000 2) 100 000 5) 40 000 3xx – Závazky při opera- 6xx – Předepsané hrubé poj. cích zajištění postoupené zajišťovatelům 5) 40 000 3) 50 000 3) 50 000 6) 10 000 3xx – Pohledávky při 6xx – Provize od zajišťova- operacích zajištění telů 4) 10 000 6) 10 000 4) 10 000 Legenda: 1. Předpis přijatého pojistného neživotního pojištění 2. Úhrada přijatého pojistného na BÚ pojišťovny 3. Předpis zajistného z hrubého pojistného (50 % = 50 000) 4. Předpis zajišťovací provize (20% z 50 000 = 10 000) 5. Úhrada postoupeného pojistného (zajistného) zajistiteli, sníženého o zajišťovací provizi 6. Úhrada postoupeného pojistného kompenzací zajišťovací provize V případě soupojištění (pojištění určitého objektu více pojišťovnami zároveň) účtuje každý pojistitel jen o svém podílu pohledávek v účtové skupině Pohledávky z operací přímého pojištění a z operací zajištění a závazků v účtové skupině Závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění, a také o svém podílu nákladů a výnosů na příslušných účtech technických účtů (účty v účtových třídách Náklady a Výnosy) zpravidla neživotního pojištění. V případě, kdy pojišťovna musí tvořit opravné položky k pohledávkám, zřizuje si v účtovém rozvrhu účet 3x9 – Opravné položky. 4.2. Účtování o ostatních pohledávkách V účtové skupině Ostatní pohledávky se účtuje o takových pohledávkách, které se přímo nevztahují k pojištění či zajištění a o kterých zároveň nelze účtovat v ostatních účtových skupinách účtové třídy 3. V této účtové skupině se tedy účtuje o: - pohledávkách za upsaný základní kapitál - pohledávkách při emisi dluhopisů - pohledávkách z obchodně-závazkových vztahů - o směnkách k inkasu a jejich eskontu - pohledávkách z poskytnutých provozních záloh - ostatních pohledávkách Pohledávky za upsaný základní kapitál představují pohledávky za akcionáři (upisovateli ZK) pojišťovny z titulu upsaného, ale dosud nesplaceného základního kapitálu. Účtuje se o nich na účtu 3xx – Pohledávky za upsaný základní kapitál souvztažně s účtem 4xx – Základní kapitál. Na účtu 3xx – Pohledávky z vystavených dluhopisů účtuje pojišťovna jako emitent dluhopisů, souvztažně s účty 3xx - Krátkodobé emitované dluhopisy, popř. 4xx - Dlouhodobé emitované dluhopisy. Analytická evidence se vede podle jednotlivých emisí. Na účtu 3xx – Různí dlužníci se účtují pohledávky pojišťovny vyplývající z obchodních závazkových vztahů zejména podle obchodního zákoníku. Účet 3xx – Směnky k inkasu slouží k zaúčtování krátkodobých i dlouhodobých směnek k inkasu. Na účtu 3xx – Eskontované pohledávky se účtuje o těch pohledávkách, které byly převedeny k eskontu z příslušného účtu pohledávek a na základě jejich eskontu byl pojišťovně poskytnut eskontní úvěr. Dojde-li u eskontované pohledávky k její úhradě dlužníkem, účtuje se tato skutečnost standardně ve prospěch účtu 3xx - Eskontované pohledávky a na vrub účtu 3xx - Eskontní úvěry (tento účet spadá do účtové skupiny Ostatní závazky). Rozdíl mezi výší eskontované pohledávky a výší poskytnutého úvěru se vyúčtuje na účet 5xx – Ostatní náklady. Na účtu 3xx – Poskytnuté provozní zálohy se účtují pohledávky z titulu poskytnutých provozních záloh. V analytických účtech se vedou poskytnuté dlouhodobé zálohy. Neúčtují se zde zálohy na pořízení majetku (účt. sk. Pořízení majetku v rámci účtové třídy 2). Na účtu 3xx – Ostatní pohledávky se účtují ty pohledávky, které nelze zaúčtovat na jiný účet v této účtové skupině (např. případné krátkodobé pohledávky za společníky obchodních společností). O opravných položkách k pohledávkám účtové skupiny Ostatní pohledávky se účtuje na účtu 3x9 – Opravné položky. Př. 12: Pojišťovna vystavila fakturu za poradenské služby na částku 10 000 Kč. Dlužník tuto fakturu uhradil směnkou se splatností 1 rok. Nominální hodnota směnky činila 12 000 Kč. Pojišťovna není plátce DPH. Zaúčtujte potřebné operace. 6xx – Ostatní výnosy 3xx – Různí dlužníci 3xx – Směnky k inkasu 1) 10 000 1) 10 000 2a) 10 000 2) 12 000 2b) 2 000 Legenda: 1. Vystavená faktura za poradenské služby 2. Úhrada faktury směnkou, 2 000 Kč činí úrok Př. 13: Pojišťovna směnku z předchozího příkladu eskontovala bance, která jí poskytla eskontní úvěr, přičemž si srazila diskont 10 %. V okamžiku splatnosti banka pojišťovně oznámila, že dlužník směnku proplatil. Zaúčtujte. 3xx – Směnky k inkasu 3xx – Eskontované pohledávky 3xx – Krátk. eskontní úvěry 1) 12 000 1) 12 000 3) 12 000 3) 12 000 2) 12 000 5xx – Ostatní náklady 2xx – Běžné účty 2b) 1 200 2a) 10 800 Legenda: 1. Eskont přijaté směnky 2. Poskytnut eskontní úvěr, sražen diskont 10% 3. Banka oznámila pojišťovně, že dlužník směnku uhradil Pozn. Pokud by dlužník směnku neuhradil, došlo by k vrácení směnky bankou a pojišťovna by musela uhradit eskontní úvěr z vlastních prostředků. 4.3. Účtování o závazcích z operací přímého pojištění a z operací zajištění Dnem uskutečnění účetního případu pro závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění je okamžik uznání či stanovení výšky plnění (závazku) z ohlášené pojistné události. Tento okamžik si vymezí pojišťovna ve svém vnitřním předpise. O těchto závazcích se účtuje k okamžiku uskutečnění účetního případu bez ohledu na to, zda pojistné plnění bylo již vyplaceno či nikoli. Pojišťovna na účtu 3xx – Závazky z přímého pojištění vůči pojištěným účtuje o závazcích v uznané výši plnění z ohlášené pojistné události (uplatněného nároku na plnění poškozeným). Pojišťovna provádí porovnání stavu účtu 3xx - Závazky z přímého pojištění se stavem účtu 4xx – Garanční fond Kanceláře za účelem zjištění dostatečnosti výše garančního fondu. Na účtu 3xx – Závazky vůči zprostředkovatelům (makléřům) se logicky účtují závazky ve vztahu ke zprostředkovatelům pojištění (makléřům). Souvztažnými účty jsou podle druhu pojištění nákladové účty 5xx - Pořizovací náklady (výdaje) na pojistné smlouvy neživotního pojištění a 5xx – Pořizovací náklady (výdaje) na pojistné smlouvy životního pojištění. Na účtu 3xx – Ostatní závazky z přímého pojištění a zajištění se účtují závazky z titulu finančního umístění jménem pojištěných (účt. skup. Finanční umístění v životním pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník) souvztažně s příslušným účtem nákladů účtových skupin 5x - Technický účet k životnímu pojištění v rámci účtové třídy Náklady, a dále např. závazky ze zbývající části pojistného, které je pojišťovna povinna vrátit pojistníkovi v souvislosti se zánikem pojištění. Př. 14: Pojišťovně byla nahlášena škoda na majetku pojištěného ve výši 200 000 Kč. Pojišťovna tuto škodu uznala v plné výši a vyplatila pojistníkovi náhradu škody převodem z bankovního účtu. Zaúčtujte. 5xx – Náklady na pojist- 3xx – Závazky z přímého ná plnění v než. poj. pojištění vůči pojištěným 2xx – Běžné účty 1) 200 000 2) 200 000 1) 200 000 2) 200 000 Legenda: 1. Uznání závazku vyplývajícího z pojistné události pojišťovnou 2. Úhrada pojistného plnění 4.4. Účtování o zaměstnancích a zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění V této účtové skupině jsou zachyceny závazky a pohledávky pojišťovny vyplývající z pracovně-právních vztahů. Jsou zde zachyceny: - závazky pojišťovny k zaměstnancům ze závislé činnosti (tzv. hrubá mzda). K zachycení hrubé mzdy standardně slouží účet 3xx – Závazky k zaměstnancům ze závislé činnosti. Na tomto účtu se sleduje hrubá mzda souvztažně s příslušným nákladovým účtem. Účet 3xx - Závazky k zaměstnancům ze závislé činnosti slouží dále k zúčtování položek zdravotního a sociálního pojištění, daně z příjmů ze závislé činnosti, případně ostatních srážek či naopak doplatků, které zaměstnanec obdrží (např. vratky daně). - závazky z vkladů přijatých pojišťovnou od zaměstnanců, např. vklady do základního kapitálu pojišťovny, pokud by zaměstnanec byl jejím akcionářem. K zachycení takových účetních položek obvykle slouží účet 3xx – Závazky z vkladů zaměstnanců. - ostatní závazky pojišťovny vůči zaměstnancům, které vyplývají ze vzájemných vztahů. K účtování takových závazků slouží nejčastěji účet 3xx – Ostatní závazky vůči zaměstnancům. Typickým příkladem, kdy se účtuje na uvedeném účtu je nárok na náhradu cestovních výdajů. - pohledávky pojišťovny za zaměstnanci např. z titulu náhrady škod, zálohy na cestovné, pohledávky za stravování zaměstnanců, atd. Tyto položky se účtují na účtu 3xx – Pohledávky za zaměstnanci. - pohledávky a závazky k institucím sociálního a zdravotního zabezpečení, které vyplývají ze zvláštních předpisů. K jejich zachycení obvykle slouží účet 3xx - Zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění. Na vrub uvedeného účtu se účtuje o pohledávkách za institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění, ve prospěch účtu se pak účtuje o závazcích vůči těmto institucím. Pro tyto pohledávky a závazky platí zákaz vzájemného zúčtování. Zůstatek účtu představuje stav zúčtování v daných oblastech. Analytické účty se vedou odděleně pro sociální zabezpečení a zdravotní pojištění. Př. 15: Pojišťovna zúčtovala nárok svého zaměstnance na mzdu ve výši 20 000 Kč. Zdravotní pojištění činilo 1 000 Kč, sociální pojištění 2 000 Kč, daň ze mzdy byla vypočtena na 3 000 Kč. Dle ročního zúčtování daně za minulý rok vznikl zaměstnanci přeplatek daně ve výši 1 500 Kč. Zaměstnanec si ze mzdy platí 1 200 Kč na stavební spoření. Zbytek mzdy je zaměstnanci zasílán na jeho bankovní účet. Zaúčtujte všechny uvedené účetní případy. 5xx,5xx – Správní režie 3xx – Závazky k zaměstnan- 3xx – Zúčtování s instituce- (než. poj. nebo živ.poj.) cům ze závislé činnosti mi soc. zabez. a zdrav. poj. 2) 1 000 1) 20 000 3) 2 000 1) 20 000 2) 1 000 4) 3 000 5) 1 500 3) 2 000 6) 1 200 7) 14 300 3xx – Ostatní závazky 3xx – Ostatní přímé daně 2xx – Běžné účty 6) 1 200 5) 1 500 4) 3 000 7) 14 300 Legenda: 1. Zúčtování hrubé mzdy 2. Srážka zdravotního pojištění 3. Srážka sociálního pojištění 4. Záloha na daň ze mzdy 5. Přeplatek daně podle daňového přiznání 6. Spoření 7. Výplata čisté mzdy zaměstnanci 4.5. Účtování o ostatních závazcích Účtová skupina Ostatní závazky slouží k účtování ostatních krátkodobých závazků pojišťovny, které nelze zaúčtovat v jiných účtových skupinách účtové třídy 3. O základních účetních operacích a typických názvech účtů této skupiny lze uvést, že: Na účtu 3xx – Závazky z upsaných majetkových účastí - se účtují závazky pojišťovny z upsaných majetkových účastí (nesplacené cenné papíry). Souvztažnými účty jsou účty v účtové skupině Finanční umístění v podnikatelských seskupeních spadající do účtové třídy 1 - Finanční umístění. Na účtu 3xx – Emitované dluhopisy - se účtuje o krátkodobých dluhopisech emitovaných pojišťovnou souvztažně s účtem 3xx – Pohledávky z vystavených dluhopisů (účtová skupina Ostatní pohledávky). Na účtu 3xx – Různí věřitelé - se účtuje o závazcích pojišťovny z obchodních závazkových vztahů zejména podle obchodního zákoníku. Neúčtují se zde žádné závazky z pojištění a zajištění. Na účtu 3xx – Směnky k úhradě se účtuje o směnkách, u nichž směnečný závazek pojišťovny je kratší než 1 rok. Na účtu 3xx – Eskontní úvěry - se účtují úvěry poskytnuté na základě eskontu pohledávek. Splnění závazku dlužníka vůči pojišťovně (věřiteli) u eskontované pohledávky se účtuje ve prospěch tohoto účtu. Rozdíl mezi výší eskontního úvěru a eskontované pohledávky se účtuje na účet 5xx – Ostatní náklady. Analytická evidence se vede pro eskontní úvěry poskytnuté bankami. Na účtu 3xx – Krátkodobé úvěry - se účtují krátkodobé úvěry poskytnuté pojišťovně třetími osobami. Analytická evidence se vede pro úvěry přijaté od bank. Na účtu 3xx – Přijaté půjčky zaručené dluhopisem - se účtuje v případě krátkodobých půjček k překlenutí nedostatku finančních prostředků z důvodů nesplacení pohledávek z vystavených dluhopisů na účtu 3xx - Pohledávky z vystavených dluhopisů (účtová skupina Ostatní pohledávky). Analytická evidence se vede podle konvertibilních měn, příslušné údaje se uvádějí v rozvaze. Na účtu 3xx – Přijaté provozní zálohy - se účtují pojišťovnou přijaté provozní zálohy. Na účtu 3xx – Ostatní závazky - se účtují ty závazky, které nelze zaúčtovat na jiných účtech této účtové skupiny (např. případné krátkodobé závazky vůči společníkům obchodních společností). Př. 16: Pojišťovna poskytuje také služby v oblasti finančního poradenství. Od soukromé osoby přijala v hotovosti zálohu ve výši 5 000 Kč. Následně vystavila fakturu na 10 000 Kč. Zálohu zúčtovala a zbytek částky jí dlužník proplatil na bankovní účet. Zaúčtujte. 2xx – Pokladna 3xx – Přijaté zálohy 3xx – Různí dlužníci 1) 5 000 3) 5 000 1) 5 000 2) 10 000 3) 5 000 4) 5 000 6xx – Ostatní výnosy 2xx – Běžné účty 2) 10 000 4) 5 000 Legenda: 1. Přijata záloha v hotovosti 2. Vystavení faktury za poradenské služby 3. Zúčtování zálohy 4. Proplacení rozdílu mezi fakturovanou částkou a zálohou na BÚ 4.6. Zúčtování daní a dotací K evidenci daně z příjmů pojišťoven slouží účet 3xx – Daň z příjmů. Na tomto účtu se účtují placené zálohy na daň z příjmů v průběhu roku. Při uzavírání účetních knih se zde vyúčtuje závazek pojišťovny jako poplatníka ze splatné daně za zdaňovací období podle daňového přiznání, a to se souvztažným zápisem na vrub účtu 5xx – Daň z příjmů z běžné činnosti - splatná nebo na vrub účtu 5xx – Daň z příjmů z mimořádné činnosti - splatná (tyto účty spadají do Netechnického účtu v rámci účtové třídy 5 - Náklady). Tuzemské pojišťovny mají daňovou povinnost ze všech příjmů plynoucích z ČR i ze zahraničí. Zahraniční pojišťovny mají tuto povinnost pouze z příjmů plynoucích z území naší republiky. Na tomto místě je nutno připomenout fakt, že české účetnictví není účetnictvím daňovým (v souladu se zákonem o účetnictví č. 563/91 Sb. v platném znění). To znamená, že na konci roku po uzavření účetních knih pojišťovna zjistí svůj hospodářský výsledek (účetní!!), který pro daňové účely musí mimoúčetně upravit o připočitatelné položky (např. náklady na reprezentaci, cestovné nad zákonem stanovený limit, atd.), které zvyšují základ daně, a odčitatelné položky (např. daňová ztráta z minulých let), které naopak základ daně snižují. Odečíst lze také např. dary poskytnuté na kulturu a sport do určitého limitu, atd. Teprve z takto upraveného základu daně pojišťovna vypočítá daň z příjmu příslušnou sazbou. Kromě toho může pojišťovna uplatňovat podle zákona o dani z příjmů tzv. slevu na dani. Takovým případem může být situace, kdy pojišťovna zaměstnává zaměstnance se změněnou pracovní schopností či těžším zdravotním postižením. Na účtu 3xx – Ostatní přímé daně - se účtují daně, jejichž platbu zajišťuje pojišťovna jako plátce srážkou ve vztahu k třetí osobě, a to souvztažně s příslušným účtem závazků. Jde například o daň z dividend sráženou při jejich výplatě akcionářům, daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti. Dále se zde účtují jiné přímé daně (např. daň z nemovitostí, silniční daň, daň z převodu nemovitostí, daň dědická a darovací) s výjimkou daně z příjmů. Analytická evidence k tomuto účtu se vede podle jednotlivých daní. Účet 3xx – Nepřímé daně a poplatky slouží k zaúčtování daně z přidané hodnoty, spotřební daně (je-li pojišťovna jejich plátcem) a různých poplatků. K tomuto účtu se vede standardně analytická evidence v minimálním členění na: - splatnou daň z přidané hodnoty - spotřební daně - ostatní nepřímé daně a poplatky Daň z přidané hodnoty pro pojišťovny je upravena zákonem č. 235/2004 Sb., o DPH ve znění pozdějších předpisů. Souhrnně lze říci, že zdanitelným plněním ve smyslu tohoto zákona je prodej zboží podle kupní smlouvy, stavebních objektů a nemovitostí (kromě pozemků), poskytování služeb a převod nebo využití práv. Zákon zároveň taxativně vymezuje okruh zdanitelných plnění od daně z přidané hodnoty osvobozené, a to buď s nárokem na odpočet DPH u souvisejících plnění, nebo bez nároku na odpočet DPH u souvisejících zdanitelných plnění. Pro plnění osvobozená od daňové povinnosti bez nároku na odpočet DPH je charakteristické, že ani plátce daně u nich nemá nárok na odpočet daně zúčtované na vstupech a vystupuje v podstatě v roli konečného spotřebitele. Jedná se o následující služby: a) pojišťovací služby a činnosti - pojištění včetně jeho sjednávání - zajištění včetně jeho sjednávání - správa pojištění - poskytování plnění z pojistných událostí - zprostředkování pojištění - činnosti sloužící podpoře a rozvoji pojišťovnictví a zajištění - zábrana škod - činnosti zprostředkovatelů - penzijní připojištění, aj. b) finanční činnosti - poskytování úvěrů - investování do cenných papírů na vlastní účet a obchodování s nimi na vlastní účet - směnárenská činnost - platební styk a zúčtování, obstarávání inkasa c) pronájem pozemků a staveb včetně pronájmu bytů a nebytových prostor za podmínek § 56 zákona č. 235/2004 Sb., o DPH. V případě, že je pojišťovna plátcem DPH, zúčtovává DPH za všechna nakoupená zdanitelná plnění na vrub samostatného účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky/AE (nebo účet pro evidenci DPH nazve přímo názvem DPH), cena bez DPH jde na příslušné majetkové účty či do nákladů. Souvztažnými účty jsou závazkové účty, kde se účtuje ve výši celkového závazku. Obdobně za uskutečněná zdanitelná plnění se DPH zúčtuje ve prospěch účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky/AE (opět tedy v členění na analytickou evidenci) a cena bez DPH ve prospěch příslušného účtu výnosů. Celková výše se pak proúčtuje jako pohledávka pojišťovny. Účtování na analytickém účtu daně z přidané hodnoty musí být uspořádáno tak, aby pojišťovna na jeho podkladě prokázala finančnímu úřadu v návaznosti na daňové přiznání: - daňový závazek za zdaňovací období - odpočet daně v členění nároků na nadměrný odpočet podle zdaňovacího období - zaplacení záloh na daň - zúčtování DPH, kterým se vyjádří celkový vztah vůči územnímu finančnímu orgánu za zdaňovací období V případě, že po zaúčtování DPH je zůstatek účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky/AE pasivní, zaplatí pojišťovna doplatek DPH do státního rozpočtu a zaúčtuje jej na vrub účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky a ve prospěch účtu 2xx - Běžné účty, popř. 2xx - Pokladna. Pojišťovna, plátce DPH, které vznikne nárok na odpočet DPH (při aktivním zůstatku účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky/AE), tento nárok uplatňuje koeficientem podle zvláštního předpisu (zákon č. 235/2004 Sb. o DPH ve znění pozdějších předpisů): a) dosáhne-li tento koeficient hodnoty více než 0,05, přepočítá pojišťovna částku DPH na vstupu (zaúčtovanou na vrub účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky/AE) tímto koeficientem a rozdíl mezi takto zaúčtovanou daní a pomocí koeficientu vypočteným nárokem na odpočet zaúčtuje ve prospěch účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky/AE a na vrub příslušného účtu nákladů, popř. účtu 5xx - Ostatní náklady a inkasovanou částku (vratku) DPH účtuje ve prospěch účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky/AE a na vrub účtu 2xx - Běžné účty. b) nedosáhne-li tento koeficient hodnoty 0,05 včetně, nevzniká nárok na odpočet, a DPH na vstupu (zaúčtovaná na vrub účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky/AE) se zaúčtuje ve prospěch účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky/AE a na vrub příslušného účtu nákladů, např. účtu 5xx - Ostatní náklady. Pojišťovna, která by nebyla plátcem DPH, účtuje nakoupená zdanitelná plnění včetně DPH na příslušné majetkové účty, případně účty nákladů, a veškerá uskutečněná zdanitelná plnění do výnosů. Dalším analytickým účtem k účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky je obvykle účet pro evidenci spotřebních daní (v případě pojišťoven však je účtování o spotřební dani velmi sporadické). Ve prospěch (strana D) tohoto účtu se zachycuje podle daňových dokladů daňová povinnost pojišťovny ze spotřebních daní za zdaňovací období, a to souvztažným zápisem na vrub (strana MD) účtů 3xx – Různí dlužníci, 3xx – Ostatní pohledávky (účty spadají do účtové skupiny Ostatní pohledávky), 3xx – Pohledávky za zaměstnanci (účtová skupina Zúčtování se zaměstnanci, resp. na vrub účtů v účtových třídách 2 a 5, jestliže zdanitelné plnění bylo uskutečněno pro vlastní potřebu pojišťovny nebo při bezplatném plnění ve prospěch třetích osob, jakož i při vzniku škody. Na vrub účtu se účtuje odvod daně nebo zálohové částky a vyrovnání daňové povinnosti ze spotřebních daní, dále nárok na vrácení daně za zdaňovací období souvztažně ve prospěch účtu 3xx – Různí věřitelé, 3xx – Ostatní závazky (účtová skupina Ostatní závazky), případně na příslušný účet účtové skupiny 4x – Dlouhodobé závazky. Samostatný analytický účet k účtu 3xx - Nepřímé daně a poplatky je zřízen také pro ostatní nepřímé daně a poplatky. Ty se zachycují ve prospěch tohoto účtu souvztažně s příslušným účtem nákladů ve skupině netechnického účtu (5xx – Daně a poplatky). V účtové skupině 3x - Zúčtování daní a dotací se účtuje také o dotacích. Účet 3xx – Dotace ze státního rozpočtu – slouží k zachycení nároku pojišťovny na dotaci ze státního rozpočtu, účet 3xx – Ostatní dotace pak zachycuje nárok pojišťovny na dotaci z jiných zdrojů, než je státní rozpočet. V případě, že se jedná o dotaci na pořízení majetku, je souvztažným účtem účet 4xx – Ostatní kapitálové fondy, v případě, že se jedná o dotaci na úhradu nákladů, je souvztažným účtem účet 6xx – Ostatní výnosy (ve skupině netechnického účtu výnosů). Ve prospěch účtů zřízených pro zachycení dotací se pak účtuje příjem dotací souvztažně se zápisem na vrub účtu 2xx – Běžné účty. Posledním důležitým účtem uvedené účtové skupiny, který by měl být zapsán v účtovém rozvrhu pojišťovny je účet 3xx – Odložený daňový závazek nebo pohledávka. Ve prospěch tohoto účtu se vyúčtuje k poslednímu dni běžného účetního období odložený daňový závazek (podle daňové sazby platné v následujícím účetní období). Na vrub účtu se naopak vyúčtuje k poslednímu dni běžného účetního období případná odložená daňová pohledávka (podle daňové sazby platné v následujícím účetním období). Souvztažnými účty jsou účty 5xx – Daň z příjmu z běžné činnosti - odložená a 5xx – Daň z příjmu z mimořádné činnosti – odložená (ve skupině netechnického účtu nákladů). Př. 17: Pojišťovna zaúčtovala předpis daně z nemovitostí ve svém vlastnictví ve výši 150 000 Kč a dále předpis silniční daně ve výši 10 000 Kč. Zároveň byla poskytnuta pojišťovně dotace ze státního rozpočtu na úhradu nákladů ve výši 500 000 Kč. Následně pojišťovna obě předepsané daně v termínu splatnosti uhradila a přidělená dotace jí byla připsána na účet. Zaúčtujte všechny účetní operace vyplývající ze zadání. 5xx – Daně a poplatky 3xx – Ostatní přímé daně 3xx – Dotace ze st. rozpočtu 1) 150 000 4) 150 000 1) 150 000 3) 500 000 6) 500 000 2) 10 000 5) 10 000 2) 10 000 6xx – Ostatní výnosy 2xx – Běžné účty 3) 500 000 6) 500 000 4) 150 000 5) 10 000 Legenda: 1. Předpis daně z nemovitosti 2. Předpis silniční daně 3. Přiznána dotace ze státního rozpočtu na úhradu nákladů 4. Zaplacena daň z nemovitosti z BÚ 5. Zaplacena silniční daň z BÚ 6. Dotace připsána na BÚ 4.7. Účtování na přechodných účtech aktiv a pasiv V účtové skupině 3x – Přechodné účty aktiv a pasiv se sledují: - účty časového rozlišení - dohadné účty aktivní a pasivní - účet vnitřního zúčtování Účty časového rozlišení: Náklady a výnosy je nutno účtovat do období, s nímž věcně a časově souvisí. Jestliže se v průběhu účetního období vyskytnou náklady nebo výdaje, které se týkají budoucích účetních období, je nutno je časově rozlišit ve formě Nákladů příštích období nebo výdajů příštích období. Podobně to platí i pro výnosy a příjmy budoucích účetních období, které jsou časově rozlišovány na účtu 3xx – Výnosy příštích období nebo účtu 3xx – Příjmy příštích období. Zásadním kritériem pro účtování účetních případů časového rozlišení je skutečnost, že je znám jejich titul neboli věcné vymezení, jejich konkrétní výše a období, kterého se týkají. Všechna uvedená kritéria musí být splněna současně. Účetní případy, které se týkají pouze jednoho účetního období se samozřejmě časově nerozlišují. Účty časového rozlišení podléhají dokladové inventuře a při inventarizaci se posuzuje jejich výše a odůvodněnost. Na účtu 3xx – Náklady příštích období – se účtují výdaje běžného období, které se týkají nákladů v příštích obdobích. Tyto výdaje se zúčtují ve prospěch účtu 3xx - Náklady příštích období a na vrub příslušného účtu nákladů nejpozději do čtyř let od jejich vzniku, tj. od okamžiku zaúčtování posledních výdajů týkajících se příslušného účetního případu časového rozlišení (výjimku tvoří účtování zásob, účtování o nájemném včetně leasingového nájemného a pořizovací výdaje na pojistné smlouvy – v tomto případě je zde časové rozlišení ve vztahu ke všem pojistným smlouvám nebo k jednotlivým smlouvám v členění na životní a neživotní pojištění). Analytická evidence účtu Náklady příštích období se vede odděleně pro výdaje za úroky a nájemné a dále pro pořizovací výdaje (náklady) na pojistné smlouvy, příslušné údaje se uvádějí samostatnou položkou v rozvaze. Na tomto účtu se účtuje i o komplexních nákladech příštích období (odděleně v analytických účtech). Na účtu 3xx – Výdaje příštích období - se účtují náklady, které souvisejí s běžným účetním obdobím, ale výdaj na ně nebyl dosud uskutečněn. Jako výdaje příštích období lze vyúčtovat pouze částky, u kterých je známo, že se v příštích účetních obdobích vynaloží v určité výši na příslušný účel. Jde například o nájemné placené pozadu, odměny placené po uplynutí kalendářního roku. Zúčtování výdajů příštích období se provede v období, se kterým věcně souvisejí. Na účtu 3xx – Výnosy příštích období - se účtují příjmy běžného účetního období, které věcně souvisejí s výnosy následujících účetních období. Jde například o nájemné přijaté předem nebo o částky paušálů na zajištění servisních služeb přijaté předem. Zúčtování výnosů příštích období s příslušným účtem výnosů se provede v období, se kterým tyto výnosy věcně souvisejí. Na účtu 3xx – Příjmy příštích období - se účtují částky pojišťovnou nepřijaté (neinkasované) ke dni uzavírání účetních knih, které časově a věcně souvisejí s výnosy běžného účetního období a nejsou zúčtovány přímo na účtech pohledávek vůči právnickým a fyzickým osobám. Jde např. o výnosové provize, nebo pevné dosud nepřijaté úrokové výnosy. Na účtu Příjmy příštích období se účtuje souvztažně s příslušnými účty výnosů v účtové třídě 6 - Výnosy. Př. 18: Pojišťovna v prosinci 2008 zaplatila nájemné za pronájem nebytových prostor za rok 2009 ve výši 25 000 Kč. Zároveň zúčtovala úroky z emitovaných dluhopisů pojišťovny ve výši 15 000 Kč, k jejichž výplatě dojde v roce 2009. Ve stejném měsíci navíc pojišťovna obdržela úhradu částky za zajištění servisních služeb, které bude provádět až v roce 2009 a to ve výši 20 000 Kč. Kromě toho pojišťovna pronajímá část budovy, kterou má ve svém vlastnictví, soukromé firmě. Roční nájemné za rok 2008 činí 50 000 Kč a bude pojišťovně uhrazeno taktéž až v roce 2009. Zaúčtujte účetní případy roku 2008. 3xx – Náklady příš. obd. 2xx – Běžné účty 3xx – Výdaje příš. období 1) 25 000 3) 20 000 1) 25 000 2) 15 000 5xx – Náklady na finanč- ní umístění 3xx – Výnosy příš. období 2) 15 000 3) 20 000 6xx – Výnosy z pozemků 3xx – Příjmy příš. obd. a staveb 4) 50 000 4) 50 000 Legenda: 1. Platba nájemného za příští rok 2. Zúčtování úroků z emitovaných dluhopisů – k platbě dojde až příští rok 3. Inkaso částky za servisní služby, které bude pojišťovna provádět až v příštím roce 4. Zúčtování ročního nájemného za pronájem části budovy, platba proběhne až příští rok Další skupinou účetních případů účtovaných na účtech účtové skupiny Přechodné účty aktiv a pasiv jsou dohadné položky. Na účtech 3xx – Dohadné účty aktivní nebo 3xx – Dohadné účty pasivní se účtují při sestavování účetní závěrky položky, které nelze vyúčtovat jako obvyklé pohledávky nebo závazky z důvodu jejich dohadné výše. Jde např. o předběžné pojistné krytí pojišťovny, které je aktivní dohadnou položkou, úrokové výnosy z cenných papírů s proměnlivým výnosem, úrokové výnosy nebo nákladové úroky nezahrnuté do bankovního vyúčtování za běžné účetní období resp. částky chybného bankovního vyúčtování, odhad částek za pronajímání majetkových práv, částky, které jsou předmětem soudních sporů, atd. Posledním nezbytným účtem této skupiny je účet Vnitřní zúčtování. Na účtu 3xx – Vnitřní zúčtování - se účtuje o vztazích mezi jednotlivými vnitřními organizačními jednotkami pojišťovny (pobočkami, závody a centrálou pojišťovny) v závislosti na zvoleném stupni decentralizace účetnictví. Tento účet při uzavírání účetních knih nemá zůstatek. Př. 19: Pojišťovna ABC zabývající se výhradně životním pojištěním má pojištěno své počítačové vybavení u pojišťovny KLM. V důsledku živelné katastrofy došlo k poškození tohoto vybavení. Pojistná událost byla pojišťovně KLM nahlášena, ale do okamžiku účetní uzávěrky nedošlo od pojišťovny KLM potvrzení o uznání výše škody. Pojišťovna ABC odhaduje výši škody na 200 000 Kč. Pojišťovna ABC má svůj běžný účet u banky DEF. Na posledním výpisu z bankovního účtu v daném roce chybí záznam o poplatku za vedení bankovního účtu. Pojišťovna na základě konzultace s bankou a předchozích bankovních výpisů odhaduje výši poplatku za měsíc prosinec na 100 Kč. Zaúčtujte nárok na úhradu škody od pojišťovny KLM a zúčtujte ke dni účetní uzávěrky poplatek za vedení bankovního účtu. 3xx – Dohadné účty akt. 6xx – Mimořádné výnosy 1) 200 000 1) 200 000 5xx – Ostatní náklady 3xx – Dohadné účty pasivní 2) 100 2) 100 Legenda: 1. Nárok na úhradu škody od pojišťovny KLM – dosud nepotvrzeno uznání výše škody 2. Zaúčtován poplatek za vedení BÚ, jehož výše nebyla uvedena na příslušném výpisu z BÚ Od 1.1.2002 došlo ke změnám při účtování o kurzových rozdílech ke dni účetní uzávěrky, které do tohoto data byly standardně vykazovány rozvahově právě v účtové skupině časového rozlišení. Od tohoto data je možno účtovat kurzové rozdíly ke dni uzavírání účetních knih přímo na účtech nákladů a výnosů a ovlivňovat tak výši hospodářského výsledku. Na závěr této kapitoly se ještě stručně podívejme na účtování opravných položek u pohledávek v účtové třídě 3. I tato účtová třída obsahuje účty opravných položek (jak již bylo stručně nastíněno v předchozím textu). Pro účtování opravných položek u pohledávek platí stejné obecné zásady jako u opravných položek účtovaných v účtové třídě 2. Opravné položky u pohledávek se tvoří v případech, kdy je užitná hodnota zjištěná při inventarizaci výrazně nižší než ocenění v účetnictví a toto snížení hodnoty má přechodný charakter. Opravné položky k pohledávkám se tvoří na vrub nákladů a nesmí mít aktivní zůstatek! V okamžiku, kdy pomine důvod k existenci opravné položky (čili kdy se užitná hodnota pohledávky vrátí na úroveň účetní hodnoty) se tato opravná položka zruší (příp. sníží) vyúčtováním ve prospěch výnosů. Opravné položky, které pojišťovny vytváří podle zákona o účetnictví se člení na: a) opravné položky, jejichž tvorba a použití je zohledněna zákonem o daních z příjmů a zákonem o rezervách pro zjištění základů daně z příjmů a b) opravné položky, jejichž tvorba a použití nejsou daňovými zákony zohledněny. Způsob tvorby a použití opravných položek si pojišťovna stanoví vnitřním předpisem. Vytvářet opravné položky k závazkům je zakázáno! V případě, že se při inventarizaci závazků zjistí, že jejich částka je vyšší, než jejich účetní hodnota, nevytváří se opravné položky, ale zvýšení se zaúčtuje přímo na účty závazků se souvztažným zápisem do nákladů. Jedná se např. o situaci, kdy závazek není včas uhrazen a podle smlouvy vzniká povinnost platit úroky z prodlení či penále. Shrnutí: Problematika účtování pohledávek a závazků pojišťovny je jednou z nejrozsáhlejších oblastí účetnictví pojišťoven. K zachycení pohledávek a krátkodobých závazků pojišťovny jsou vymezeny účtovou osnovou pojišťoven syntetické účty v účtové třídě 3. Hlavní kvantum pohledávek a závazků pojišťoven tvoří pohledávky a závazky z pojišťovací a zajišťovací činnosti. K jejich zachycení se používají syntetické (analytické) účty v rámci účtových skupin Pohledávky z operací přímého pojištění a z operací zajištění a Závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění. Kromě pohledávek a závazků z přímého pojištění a zajištění však pojišťovny evidují celou řadu jiných pohledávek a závazků, které se přímo pojištění či zajištění netýkají (pohledávky za zaměstnanci, odběrateli, z upsaného kapitálu, z vystavených dluhopisů, závazky k zaměstnancům, státním orgánům, dodavatelům, atd.). Takové pohledávky a závazky se pak také evidují na účtech v účtové třídě 3, ovšem v jiných účtových skupinách. Součástí účtové třídy 3 je také účtování na přechodných účtech aktiv a pasiv. Tyto účty lze rozčlenit na účty časového rozlišení (náklady příštích období, výdaje příštích období, výnosy příštích období, příjmy příštích období) a účty dohadné, jejichž účelem je ke dni účetní uzávěrky v rámci uplatnění zásady věrného zobrazení majetku a závazků zachytit takové účetní případy, u nichž není jasná přesná výše účtované částky, ale které prokazatelně souvisí s daným účetním obdobím. Od 1.1.2002 došlo ke změnám při účtování o kurzových rozdílech ke dni účetní uzávěrky. Od tohoto data je možno účtovat kurzové rozdíly ke dni uzavírání účetních knih přímo na účtech nákladů a výnosů a ovlivňovat tak výši hospodářského výsledku. Kontrolní otázky: 1. Charakterizujte pohledávky a závazky z přímého pojištění a zajištění. Na jakých účtech se o nich účtuje? 2. Jaké ostatní druhy pohledávek a závazků eviduje pojišťovna na účtech účtové třídy 3? Budou zde zaúčtovány také dlouhodobé závazky? 3. Vysvětlete členění daní na přímé a nepřímé. O jaké dani se účtuje na účtu 3xx – Daň z příjmů a o jakých daních na účtu 3xx – Ostatní přímé daně? 4. Vysvětlete, jakým způsobem se vede analytická evidence k účtu 3xx – Nepřímé daně a poplatky. 5. Vysvětlete způsob účtování dotací v komerčních pojišťovnách. 6. Vysvětlete pojmy náklady příštích období, výnosy příštích období, výdaje příštích období, příjmy příštích období. Na jakých účtech se o nich účtuje a co je jejich účelem? 7. Jakým způsobem se účtuje od 1.1.2002 o kurzových rozdílech ke dni účetní uzávěrky? 8. Co jsou to dohadné položky? Kdy a proč se o nich účtuje? Pojmy k zapamatování: · pohledávka · závazek · přechodná aktiva a pasiva · směnka · eskontní úvěr · přímé daně · nepřímé daně · dotace · kurzové rozdíly · dohadné položky 5. Účtová třída 4: Kapitálové účty a dlouhodobé závazky V účtové třídě 4 se účtuje o dlouhodobých zdrojích (pasivech) krytí majetku pojišťovny. Dlouhodobé zdroje krytí majetku pojišťovny můžeme rozdělit na: - vlastní – patří sem základní kapitál, kapitálové fondy, fondy ze zisku a výsledky hospodaření - cizí – sem řadíme rezervy, depozita při pasivním zajištění, dlouhodobé bankovní úvěry a ostatní dlouhodobé závazky. Účtová třída 4 zahrnuje tyto účtové skupiny: - základní kapitál a kapitálové fondy - fondy ze zisku a hospodářský výsledek minulých účetních období - hospodářský výsledek - technické rezervy - ostatní rezervy - depozita při pasivním zajištění - dlouhodobé závazky - financování pojištění odpovědnosti (Garanční fond Kanceláře) Fondy jsou členěny do účtových skupin podle toho, zda jsou tvořeny či doplňovány z kapitálových vkladů (ať už peněžních či nepeněžních) či z čistého zisku (zisku po zdanění) pojišťovny. 5.1. Účtování o základním kapitálu a kapitálových fondech Základní kapitál tvoří základní složku vlastního kapitálu pojišťovny. Základní kapitál společnosti vzniká v případě akciové společnosti úpisem akcií (upsaným kapitálem). Výše základního kapitálu musí být zapsána v obchodním rejstříku. Stejně tak musí být zapsány všechny změny ve výši základního kapitálu, ke kterým v průběhu činnosti pojišťovny dochází. Minimální výše základního kapitálu pojišťovny je pro provozování pojišťovací činnosti podle: - jednoho nebo více pojistných odvětví životních pojištění 90 000 000 Kč, - pojistných odvětví neživotních pojištění 60 000 000 Kč až 200 000 000 Kč. Základní kapitál zajišťovny se sídlem v České republice činí nejméně 1 000 000 000 Kč. Účtování o základním kapitálu vychází ze všeobecně platných právních předpisů podle obchodního zákoníku. O základním kapitálu a jeho změnách se účtuje na účtu 4xx – Základní kapitál (pro účtování o změnách základního kapitálu je možno vytvořit také speciální účet 4xx – Změny základního kapitálu). Pokud jsou i změny ZK řešeny pomocí účtu 4xx – Základní kapitál, potom se v oddělené analytické evidenci k tomuto účtu účtuje: - při vzniku pojišťovny o základním kapitálu v souvislosti se zápisem do obchodního rejstříku. Analytická evidence se vede v členění na upsaný nesplacený a upsaný splacený základní kapitál - o zvýšení základního kapitálu, který ještě nebyl zapsán do obchodního rejstříku. Tento analytický účet se vyrovná v okamžiku zápisu do obchodního rejstříku přeúčtováním v rámci analytické evidence k účtu 4xx - Základní kapitál. Analytická evidence se vede podle jednotlivých subjektů, které se zavázaly zvýšit základní kapitál vložením nového vkladu - o zvýšení základního kapitálu, které bylo vytvořeno přímo nebo zprostředkovaně z disponibilního zisku pojišťovny. Souvztažným účtem k účtu 4xx - Základní kapitál (nebo k účtu 4xx – Změny ZK) je účet 3xx – Pohledávky za upsaný základní kapitál (účtová skupina Ostatní pohledávky). Pokud dojde k situaci, že se nominální hodnota akcie emitované pojišťovnou při zvyšování základního kapitálu a její prodejní (tržní) hodnota liší, jedná se o tzv. emisní ážio (tržní hodnota je vyšší než nominální), resp. o emisní disážio (nominální hodnota je vyšší než tržní). O emisním ážiu se účtuje na pasivní straně účtu 4xx – Emisní ážio, o emisním disážiu pak na straně aktivní tohoto účtu. Souvztažným účtem je opět účet 3xx - Pohledávky za upsaný základní kapitál. Samostatný účet se zřizuje pro evidenci kapitálových fondů. Účet 4xx – Ostatní kapitálové fondy slouží k proúčtování ostatních kapitálových fondů. Kapitálové fondy jsou takové fondy, jejichž zdrojem tvorby v průběhu činnosti pojišťovny je jiný zdroj než zisk pojišťovny. Příkladem takových fondů mohou být fondy vytvořené bezplatným převzetím hmotného, nehmotného či finančního majetku, dotacemi, přeceněním majetku, ke kterému dochází na základě právního předpisu, atd. Ve prospěch tohoto účtu se účtují přijaté dary a dotace, kromě dotací poskytnutých na úhradu nákladů (účtují se jako výnos) a návratných dotací. Analytická evidence se vede podle jednotlivých kapitálových fondů s odděleným sledováním darů a dotací. Podle zákona o účetnictví je nutno provádět k určitým okamžikům přeceňování některých druhů majetku. Mohou tak vznikat oceňovací rozdíly, které je také nutno proúčtovat. O oceňovacích rozdílech z majetkových účastí (účet 4xx - Oceňovací rozdíly z majetkových účastí) účtuje pojišťovna v případě zvýšení nebo snížení hodnoty majetkových účastí, o kterých se účtuje v účtové skupině 1x - Finanční umístění v podnikatelských seskupeních. Účtuje se o rozdílu mezi účetní hodnotou této majetkové účasti u vkladatele a jejím oceněnímk datu účetní závěrky (přecenění reálnou hodnotou)). V okamžiku realizace, zejména prodeje, se uvedené oceňovací rozdíly převedou do položek výkazu zisku a ztráty. Na účtu 4xx – Rezervní fond z nového ocenění - účtuje pojišťovna o zdrojích z nového ocenění, a to výlučně v případě, že tak stanoví zvláštní předpis. Př. 20: Při zakládání nové pojišťovny byly emitovány akcie v nominální hodnotě 800 000 000 Kč, které tvoří základní kapitál nově vznikající pojišťovny. Akcionáři se zavázali za tyto akcie zaplatit 900 000 000 Kč. Po založení pojišťovna získala dotaci ze státního rozpočtu na pořízení hmotného majetku ve výši 4 000 000 Kč, která jí byla posléze připsána na běžný účet. Zaúčtujte. 3xx – Pohledávky za upsaný 4xx – Základní kapitál základní kapitál 2xx – Běžné účty 1) 800 mil. 1) 800 mil. 3) 900 mil. 3) 900 mil. 2) 100 mil. 5) 4 mil. 4xx – Emisní ážio 3xx – Dotace ze st. rozpočtu 4xx – Ostatní kapitál. fondy 2) 100 mil. 4) 4 mil. 5) 4 mil. 4) 4 mil. Legenda: 1. Upsaný základní kapitál v nominální hodnotě emitovaných akcií 2. Vyúčtování rozdílu mezi vyšší prodejní a nižší nominální hodnotou akcií (emisní ážio) 3. Splacení kupní ceny emitovaných akcií akcionáři na BÚ pojišťovny 4. Nárok na dotaci ze státního rozpočtu na pořízení hmotného majetku 5. Dotace připsána na BÚ 5.2. Účtování o fondech ze zisku a hospodářském výsledku minulých účetních období Účtová skupina 4x – Fondy ze zisku a hospodářský výsledek minulých účetních období – slouží k účtování o stavu a pohybu takových fondů, které jsou tvořeny z čistého zisku pojišťovny (zisku po zdanění) a HV minulých let. Účtuje se zde o: - zákonném rezervním fondu - ostatních fondech tvořených ze zisku pojišťovny po zdanění - nerozděleném zisku či neuhrazené ztrátě pojišťovny Tvorba a čerpání fondů tvořených ze zisku se řídí zákonnými předpisy a dále zakladatelskou smlouvou, stanovami, rozhodnutími valné hromady, případně představenstva akciové společnosti. O rezervním fondu, jehož tvorba a použití se řídí příslušnými ustanoveními Obchodního zákoníku se účtuje na účtu 4xx – Zákonný rezervní fond. O ostatních fondech tvořených z čistého zisku pojišťovny (např. sociální fond) se účtuje na účtu 4xx – Ostatní fondy. Jednotlivé fondy evidované na tomto účtu se sledují odděleně v analytické evidenci a jejich výše se uvádí při účetní závěrce v příloze. Účet 4xx – Nerozdělený zisk minulých let – slouží k zaúčtování nerozděleného zisku (disponibilní zisk, který nebyl použit k jinému konkrétnímu účelu) na základě rozhodnutí valné hromady pojišťovny. Na tomto účtu se účtuje souvztažně s účtem 4xx – Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení (viz dále). Účet 4xx – Neuhrazená ztráta minulých let – pak analogicky slouží k zaúčtování ztráty, která vznikla v minulých letech a která nebyla dosud uhrazena. Souvztažným účtem je opět účet 4xx - Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení. Účtová skupina 4x – Hospodářský výsledek – obvykle obsahuje pouze jediný účet a sice účet 4xx – Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení. Tento účet je určen k rozdělení zisku po zdanění, resp. vypořádání ztráty podle pravidel stanovených Obchodním zákoníkem, popř. jiným předpisem nebo rozhodnutím orgánů pojišťovny. Jde o účetní případy následujícího účetního období. Na uvedeném účtu je veden čistý zisk (resp. ztráta) pojišťovny vyprodukovaný v minulém účetním období až do okamžiku, kdy příslušný orgán pojišťovny (valná hromada) rozhodne o způsobu jeho rozdělení (v případě ztráty o její úhradě). Na základě rozhodnutí tohoto orgánu je pak hospodářský výsledek přeúčtován z účtu 4xx - Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení na příslušné účty tak, aby účet 4xx - Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení nevykazoval konečný zůstatek. Př. 21: Pojišťovna v minulém účetním období vyprodukovala čistý zisk ve výši 80 000 000 Kč. V souladu s Obchodním zákoníkem a na základě rozhodnutí valné hromady pojišťovny bylo rozhodnuto, že tento zisk bude rozdělen následujícím způsobem: Do zákonného rezervního fondu bude přiděleno 8 000 000 Kč, do sociálního fondu 15 000 000 Kč, na úhradu ztráty minulých let bude použito 25 000 000 Kč a zbytek zisku bude převeden do dalších let a zůstane tedy nerozdělen. Zaúčtujte. 4xx – HV ve schvalova- cím řízení 4xx – Zákonný rez. fond 4xx – Ostatní fondy 1) 8 000 000 PS 2) 15 000 000 80 000 000 1) 8 000 000 2) 15 000 000 3) 25 000 000 4) 32 000 000 4xx – Nerozdělený zisk 4xx – Neuhrazená ztráta minulých let minulých let 4) 32 000 000 3) 25 000 000 Legenda: 1. Příděl do zákonného rezervního fondu 2. Příděl do sociálního fondu 3. Úhrada ztráty minulých let 4. Nerozdělený zisk 5.3. Účtování o technických rezervách Na účtech účtové skupiny 4x – Technické rezervy účtuje pojišťovna o technických rezervách podle zvláštních předpisů o pojišťovnictví (zejména zákon č. 363/1999 Sb., o pojišťovnictví a o změně některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů). Při účtování o tvorbě a použití (čerpání) těchto rezerv se účtuje jednak o jejich hrubé výši a jednak o podílu zajišťovatelů na nich. Analytické účty se vedou odděleně a tak, aby bylo možno zjistit: a) podíl zajišťovatele (nebo zajišťovatelů) na tvorbě a použití rezerv, b) převody nebo přechody rezerv v souvislosti s přírůstky nebo úbytky portfolia pojistného kmene, c) změnu stavu příslušné rezervy. Změna stavu rezervy se vypočte jako rozdíl mezi konečným a počátečním zůstatkem příslušné rezervy. Změna stavu (rozdíl) příslušné rezervy se vypočítává v hrubé výši a z toho pak podíl zajišťovatelů. Technické rezervy se tvoří na vrub nákladů, ale z daňového hlediska není uznávána jejich plná výše jako daňový náklad. Podle zákona č. 593/1992 Sb. se pro účely daně z příjmu uznává tvorba rezerv, které jsou výdajem (nákladem) na dosáhnutí, zabezpečení a udržení příjmu: - u neživotního pojištění výše, která nesmí překročit objem závazků vypočtený metodami stanovenými zvláštním právním předpisem (zákon č. 363/1999 Sb. o pojišťovnictví), - u životního pojištění výše, která nesmí překročit objem závazků vypočtený metodami stanovenými zvláštním předpisem (zákon č. 363/1999 Sb.) a vyplývající ze životních pojištění splatných podle uzavřených pojistných smluv. Pojišťovny vytvářejí v souladu s předmětem podnikání tyto rezervy: 1. Rezervy na neživotní pojištění a) rezervu na nezasloužené pojistné b) rezervu na pojistná plnění c) rezervu na prémie a slevy d) vyrovnávací rezervu e) rezervu pojistného neživotních pojištění f) jiné rezervy 2. Rezervy na životní pojištění a) rezervu na nezasloužené pojistné b) rezervu pojistného životních pojištění c) rezervu na pojistná plnění d) rezervu životních pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník e) jiné rezervy f) rezervu na splnění závazků z použité technické úrokové míry. Rezerva na nezasloužené pojistné – se tvoří jak u životního tak neživotního pojištění na vrub nákladů ve výši, která odpovídá pojistnému, které se vztahuje k budoucím účetním obdobím. Jedná se tedy o určitou formu časového rozlišení pojistného. Tato rezerva se vztahuje k předepsanému hrubému pojistnému (technické účty výnosů k neživotnímu nebo životnímu pojištění ) a k podílu zajišťovatelů (opět technické účty výnosů k neživotnímu či životnímu pojištění). Základními metodami tvorby této rezervy se rozumí metoda "pro rata temporis", eventuálně metoda "čtyřiadvacetinová". Použít lze i jiné metody, kterými se dospěje k výsledkům odpovídajícím použití základních metod. Analytická evidence se vede odděleně pro životní a neživotní pojištění. Informace o použité metodě tvorby této rezervy se uvede v příloze účetní závěrky. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné se účtuje ve prospěch účtu 4xx – Rezerva na nezasloužené pojistné a v závislosti na tom, zda se tvoří k neživotnímu či životnímu pojištění na vrub nákladových účtů 5xx nebo 5xx – Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné (první účet spadá do technického účtu k neživotnímu pojištění, druhý k technickému účtu životního pojištění). Čerpání rezervy na nezasloužené pojistné se pak účtuje na vrub účtu 4xx – Rezerva na nezasloužené pojistné a ve prospěch výnosových účtů 6xx nebo 6xx – Použití rezervy na nezasloužené pojistné (kritérium pro volbu konkrétního účtu je stejné jako při tvorbě rezerv). Rezerva pojistného životních pojištění – výpočet této rezervy se provádí podle jednotlivých uzavřených pojistných smluv na základě stejných podkladů jako byl výpočet sazeb pojistného. Pokud by došlo k výpočtu záporných hodnot, rezerva se nevytváří. Tvorba této rezervy se účtuje ve prospěch účtu 4xx – Rezerva pojistného životních pojištění a na vrub nákladového účtu 5xx – Tvorba rezervy pojistného životních pojištění. Její čerpání pak na vrub účtu 4xx – Rezerva pojistného životních pojištění a ve prospěch výnosového účtu 6xx – Použití rezervy pojistného životních pojištění (nákladový i výnosový účet se v tomto případě vztahuje k technickému účtu životního pojištění). Rezerva na pojistná plnění – je určena na: a) pojistná plnění z pojistných událostí hlášených do konce účetního období, ale v běžném účetním období nezlikvidovaných b) pojistná plnění z pojistných událostí, které vznikly v běžném období, ale nebyly pojišťovně do konce účetního období nahlášeny. Výše rezervy je souhrnem rezerv, které jsou vypočítávány pro jednotlivé pojistné události a na všechny předpokládané výdaje spojené s likvidací pojistných událostí. Pokud nejde u některého druhu rezervy určit přesnou částku, použije se kvalifikovaný odhad nebo matematicko-statistické metody. Tato rezerva se tvoří jak pro neživotní tak životní pojištění. Její tvorba se účtuje ve prospěch účtu 4xx – Rezerva na pojistná plnění a v závislosti na druhu pojištění na vrub nákladových účtů 5xx nebo 5xx – Tvorba rezervy na pojistná plnění. Její čerpání se pak účtuje na vrub účtu 4xx - Rezerva na pojistná plnění a ve prospěch výnosových účtů 6xx nebo 6xx – Použití rezervy na pojistná plnění. Rezerva na prémie a slevy – tento druh rezervy se tvoří na prémie a slevy, které jsou poskytovány pojištěným podle pojistných podmínek. Jde vlastně o vyrovnávání příjmů z pojistného, které je nižší právě o poskytnuté prémie a slevy. O těchto rezervách se účtuje na účtu 4xx – Rezerva na prémie a slevy. Účtují se zde sumy zúčtovatelné za běžné účetní období z titulu: - prémií a slev na pojistném - podílů na ziscích (hlavně přebytcích pojistného) - vratek pojistných prémií (ristorno) - ostatních částkách obchodní povahy určených ve prospěch pojištěných nebo jiných osob, které mají smluvní právo na pojistné plnění. O uvedených částkách se účtuje na účtu 4xx - Rezerva na prémie a slevy pouze v případě, že o nich nebylo účtováno na jiném účtu rezerv. Pokud se jedná o podstatnou výši částek podílu na ziscích, uvedou se v příloze k účetní závěrce. Tvorbu rezervy na prémie a slevy účtujeme ve prospěch účtu 4xx - Rezerva na prémie a slevy a na vrub nákladových účtů 5xx nebo 5xx – Pojistné prémie a slevy (opět podle druhu pojištění). Vyrovnávací rezerva – se tvoří k jednotlivým druhům neživotního pojištění s cílem vyrovnávání meziročních výkyvů v pojistném plnění, které není závislé na pojišťovně. Její výše se stanoví kvalifikovaným odhadem podle rizikovosti pojistného kmene, ev. podle způsobu zajištění. Pojišťovny mohou od tvorby této rezervy ustoupit, jestliže nedochází k výkyvům ve výplatách pojistných plnění. O této rezervě se účtuje na účtu 4xx – Vyrovnávací rezerva. Její tvorba se účtuje ve prospěch tohoto účtu a na vrub nákladového účtu 5xx – Tvorba vyrovnávací rezervy. Její čerpání se pak proúčtuje na vrub účtu 4xx - Vyrovnávací rezerva a ve prospěch výnosového účtu 6xx – Použití vyrovnávací rezervy (nákladový i výnosový účet v tomto případě spadá pod technický účet k neživotnímu pojištění). Rezerva životních pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník – tato rezerva se tvoří k životnímu pojištění, jestliže nositelem investičního rizika vyplývajícího z tohoto pojištění je pojistník. O této rezervě se účtuje na účtu 4xx - Rezerva životních pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník. Tato rezerva má vztah k účtování v účtové skupině Finanční umístění v životním pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník (v rámci účtové třídy 1). Rezerva je určena na krytí závazků pojišťovny vůči pojištěným, a to právě v případě, kdy riziko proměnlivosti výnosu pojistného má pouze pojištěný. Výše rezervy se určí jako souhrn výnosů z umístěných prostředků pojistného z jednotlivých smluv podle pojistných podmínek. Rezerva pojistného neživotních pojištění - o rezervě pojistného neživotních pojištění podle zvláštního právního předpisu se účtuje na účtu 4xx – Rezerva pojistného neživotních pojištění. Informace o této rezervě se uvádějí v příloze v účetní závěrce. Jiné rezervy – účtujeme o nich na účtu 4xx – Jiné rezervy. Jde o závazky a jiné částky na vrub pojišťovny (např. rezerva na hrozící ztráty z pojištění), které nebyly zahrnuty do žádné z předchozích technických rezerv v účtové skupině 4x – Technické rezervy. Na tomto účtu pojistitelé účtují také o tvorbě a použití technické rezervy na ručení za závazky Kanceláře pojistitelů podle zvláštního právního předpisu (§ 18 odst. 6 zákona č. 168/1999 Sb). Stav této rezervy a přehled o jejím použití se uvádí v příloze v účetní závěrce. Analytická evidence se vede podle jednotlivých technických rezerv, jejich stav se uvádí v příloze. Tvorba těchto rezerv se účtuje ve prospěch účtu 4xx – Jiné rezervy a na vrub nákladových účtů 5xx nebo 5xx – Tvorba jiných rezerv. Jejich čerpání se pak účtuje na vrub účtu 4xx – Jiné rezervy a ve prospěch výnosových účtů 6xx nebo 6xx – Použití jiných rezerv. Pokud se k určitému pojištění (pojistné smlouvě) vztahuje zajištění, je nutno při tvorbě technických rezerv uvažovat příslušný podíl zajistitele a tento podíl také zaúčtovat. Do zajištění však nevstupuje vyrovnávací rezerva. Účtování o podílu zajistitele na tvorbě technických rezerv pak závisí na tom, jakým způsobem je vypočítáváno a hrazeno zajistné. Př. 22: Pojišťovna uzavřela pojistnou smlouvu na neživotní pojištění, v níž předepsala pojistné ve výši 500 000 Kč. Zasloužené pojistné (vztahuje se k danému účetnímu období) představuje 400 000 Kč, nezasloužené pojistné činí 100 000 Kč. Pojišťovna má zároveň uzavřenu se zajišťovnou zajišťovací smlouvu, v níž je zajištění upraveno na výši 40%, přičemž zajistné se vypočítává z předepsaného hrubého pojistného a uhrazuje se ze zaslouženého pojistného (tzn. že rezerva na nezasloužené pojistné je skutečně postoupena zajišťovateli). Zaúčtujte tvorbu rezervy na nezasloužené pojistné včetně podílu zajistitele na této rezervě a její následné čerpání. 5xx – Podíl zajišťovatelů na 5xx – Tvorba rezervy na 4xx – Rezerva na nezaslou- tvorbě rezervy na nezaslou- nezasloužené pojistné žené pojistné žené pojistné 1) 100 000 2) 40 000 1) 100 000 2) 40 000 3) 100 000 4) 40 000 6xx – Podíl zajišťovatelů na 6xx – Použití rezervy na použití rezervy na nezaslou- nezasloužené pojistné žené pojistné 3) 100 000 4) 40 000 Legenda: 1. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné (ve výši nezaslouženého pojistného) 2. Podíl zajišťovatele na rezervě na nezasloužené pojistné (40% z nezaslouženého pojistného) 3. Čerpání rezervy na nezasloužené období (v novém účetním období) 4. Čerpání rezervy od zajišťovatelů (v novém účetním období) Př. 23: Pojišťovna uzavřela k 1.1. 2008 smlouvu na životní pojištění, doba trvání smlouvy je 5 let. Předepsané hrubé pojistné činí 100 000 Kč. Pojišťovna plánuje poskytnout klientovi slevu na pojistném ve výši 1000 Kč a v této výši si vytváří pojišťovna rezervu na prémie a slevy). Pojišťovna tvoří rezervu na nezasloužené pojistné a rezervu na pojistné plnění ve výši 10 000 Kč. Zaúčtujte tvorbu všech rezerv v příslušné výši. 5xx – Tvorba rezervy 4xx – Rezerva na prémie a 5xx – Tvorba rezervy na na prémie a slevy slevy nezasloužené pojistné 1) 1 000 1) 1 000 2) 80 000 4xx – Rezerva na neza- 5xx – Tvorba rezervy na po- 4xx – Rezerva na pojistná sloužené pojistné jistná plnění plnění 2) 80 000 3) 10 000 3) 10 000 Legenda: 1. Tvorba rezervy na prémie a slevy 2. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné 3. Tvorba rezervy na pojistná plnění 5.4. Účtování o ostatních rezervách V účtové skupině 4x – Ostatní rezervy účtuje o rezervách, které vyplývají ze zákona o rezervách, zákona o účetnictví a ostatních rezervách, které souvisí především s uplatněním zásady opatrnosti. Tyto rezervy se člení na rezervy: - jejichž tvorba a použití je zohledněno zákonem o dani z příjmů a zákonem o rezervách pro zjištění základu daně z příjmu ve znění pozdějších předpisů - jejichž tvorba není daňovými zákony zohledněna. Způsob tvorby a použití těchto rezerv si pojišťovna stanoví vnitřním předpisem. Na účtu 4xx – Rezervy zákonné – se účtuje o rezervách, které jsou daňově uznatelným nákladem v souladu se zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů a zákonem č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmu ve znění pozdějších předpisů. Na účtu 4xx – Rezerva na daň z příjmů - se účtuje o rezervě na daň z příjmů právnických osob. Tato rezerva se vytváří k rozvahovému dni ve výši odhadu daňové povinnosti ze splatné daně z příjmů právnických osob k tomuto dni. O použití (zrušení) této rezervy se účtuje k okamžiku podání daňového přiznání za uvedenou daň; současně se účtuje o skutečné výši daňové povinnosti vyplývající z daňového přiznání do nákladů na účet 5xx – Daň z příjmu z běžné činnosti – splatná (netechnický účet). Na účtu 4xx – Rezerva na restrukturalizaci - se účtuje o rezervě na restrukturalizaci. Rezerva na restrukturalizaci se tvoří v případě, že účetní jednotka má oficiální neodvolatelný podrobný plán restrukturalizace, který určuje alespoň: a) obor nebo část oboru, kterým se zabývá, b) hlavní místo, kterého se týká, c) umístění, funkci a přibližný počet zaměstnanců, kteří budou odškodněni z důvodu ukončení poskytování jejich služeb, d) výdaje, které budou vynaloženy, e) dobu, kdy bude plán uskutečněn. Zároveň u účastníků restrukturalizace existuje očekávání, že restrukturalizace bude provedena, a to v důsledku zahájení realizace jejího plánu nebo zveřejněním jejich hlavních rysů. Rezerva na restrukturalizaci zahrnuje pouze přímé výdaje na restrukturalizaci, které jsou současně nezbytně nutné pro provedení restrukturalizace a zároveň nejsou spojeny s pokračujícími aktivitami účetní jednotky. Tato rezerva nezahrnuje například náklady na přeškolení nebo přemístění zaměstnanců, kteří budou v práci pokračovat, náklady na marketing nebo investice do nových systémů a distribučních sítí. Restrukturalizace je program, který je plánován a řízen vedením účetní jednotky a významně mění buď předmět činnosti účetní jednotky nebo způsob, jakým je činnost účetní jednotky prováděna. Restrukturalizace se může projevit např. a) prodejem nebo ukončením části podnikatelských aktivit, b) uzavřením podnikatelských provozů v některé zemi nebo oblasti nebo přemístěním podnikatelských aktivit z jedné země nebo oblasti do jiné, c) změnami ve struktuře vedení účetní jednotky, např. zrušením některé úrovně řízení, d) zásadní reorganizací, která má významný dopad na podstatu a zaměření činnosti účetní jednotky. Informace o této rezervě se uvádějí v příloze v účetní závěrce. Účet 4xx – Ostatní rezervy – se používá pro tvorbu dalších rezerv, pro něž není náplň na jiném účtu v účtové skupině 4x – Rezervy na ostatní rizika a ztráty. Analytická evidence se vede odděleně pro jednotlivé druhy rezerv a jejich stav se uvádí v příloze k roční závěrce. Př. 24: Pojišťovna tvoří rezervu na opravu hmotného majetku (jsou splněny podmínky její daňové znatelnosti) ve výši 500 000 Kč. V následujícícm účetním období bylo zjištěno, že je daný majetek nutno opravit, přičemž oprava stála 320 000 Kč a pojišťovna použila danou rezervu (nutno ji vyčerpat v plné výši). Zaúčtujte tvorbu a použití rezervy na opravu hmotného majetku. 5xx – Tvorba rezerv na 6xx – Použití rezerv na rizika a ztráty 4xx – Rezervy zákonné rizika a ztráty 1) 500 000 2) 500 000 1) 500 000 2) 500 000 Legenda: 1. Tvorba rezervy na opravu hmotného majetku 2. Použití rezervy na opravu hmotného majetku (v plné výši) 5.5. Účtování o depozitech při pasivním zajištění Účtová skupina 4x – Depozita při pasivním zajištění obvykle obsahuje jediný účet – 4xx – Depozita při pasivním zajištění. Na tomto účtu účtuje pojišťovna (prvopojistitel) o záručních depozitech složených u ní zajišťovateli, které představují závazek prvopojistitele vůči zajišťovateli, který se zúčtovává. V analytických účtech se vedou depozita, která jsou cennými papíry. 5.6. Účtování o dlouhodobých závazcích V účtové skupině 4x – Dlouhodobé závazky se účtuje o všech ostatních dlouhodobých závazcích pojišťovny (včetně dlouhodobých bankovních úvěrů). Dlouhodobými úvěry jsou úvěry, jejichž doba splatnosti je delší než jeden rok. Analytická evidence se vede o dlouhodobých bankovních úvěrech, které jsou poskytovány při eskontech směnek. Účet 4xx – Bankovní úvěry – se používá k zaúčtování dlouhodobých úvěrů pojišťovny, které byly poskytnuty bankovní institucí, k zaúčtování ostatních dlouhodobých úvěrů pak obvykle slouží účet 4xx – Ostatní úvěry. Souvztažnými zápisy jsou pak zápisy na bankovních účtech, případně o čerpání dlouhodobých úvěrů účtujeme přímo na úvěrových účtech. Př. 25: Podle výpisu z úvěrového účtu byl pojišťovně poskytnut bankovní úvěr se splatností 3 roky ve výši 1 000 000 Kč. Podle výpisu z bankovního účtu (přišel pojišťovně o týden později) byl tento úvěr připsán na běžný účet pojišťovny. 4xx – Bankovní úvěry 2xx – Peníze na cestě 2xx – Běžné účty 1) 1 000 000 1) 1 000 000 2) 1 000 000 2) 1 000 000 Legenda: 1. Poskytnut dlouhodobý bankovní úvěr (dle výpisu z úvěrového účtu) 2. Úvěr připsán na bankovní účet pojišťovny (dle výpisu z bankovního účtu) Kromě dlouhodobých bankovních úvěrů eviduje pojišťovna v této skupině i veškeré ostatní dlouhodobé závazky, které jí vznikají při její hospodářské činnosti (k obchodním partnerům, zaměstnancům, z emitovaných dluhopisů, atd.). Pro potřeby jejich evidence tak může účtovat např. na těchto účtech: Na účtu 4xx – Závazky k podnikům s rozhodujícím vlivem – se účtují dlouhodobé závazky pojišťovny k podnikům, v nichž má pojišťovna rozhodující vliv (obvykle více jak 50% podíl na základním kapitálu podniku). Účet 4xx – Závazky k podnikům s podstatným vlivem – slouží k zaúčtování dlouhodobých závazků pojišťovny k podnikům, v nichž má pojišťovna podstatný vliv (min. 20% a max. 50% podíl na základním kapitálu podniku). Analytická evidence se u obou těchto účtů vede odděleně pro závazky vyplývající z kapitálových operací a z obchodně-závazkových vztahů. Na účtu 4xx – Emitované dluhopisy – účtuje pojišťovna o vydaných dluhopisech a to ve výši emise. Účet 4xx – Závazky z nájmu – slouží k zaúčtování případného nájmu souboru hmotného případně nehmotného majetku. O dlouhodobých přijatých zálohách se pak účtuje na účtu 4xx – Přijaté zálohy. Na účtu 4xx – Návratné dotace – se účtuje o dlouhodobých návratných dotacích (čili o těch, které bude muset pojišťovna za určitou předem stanovenou dobu vrátit poskytovateli). Na účtu 4xx – Půjčky zaručené dluhopisem - se účtuje v případě dlouhodobých půjček k překlenutí nedostatku finančních prostředků z důvodů nesplacení pohledávek z vystavených dluhopisů na účtu 3xx – Pohledávky z vystavených dluhopisů. Analytická evidence se vede podle konvertibilních měn, příslušné údaje se uvádějí v rozvaze. Na účtu 4xx – Ostatní dlouhodobé závazky - se účtuje o ostatních dlouhodobých závazcích, které nelze zaúčtovat na žádném z předcházejících účtů této účtové skupiny (např. případné závazky vůči společníkům obchodních společností). Př. 26: Pojišťovna (neplátce DPH) se zavázala, že za dva roky, kdy zavede nový operační systém ve svých provozovnách, odprodá svůj starý operační systém, který si vytvořila vlastní činností, svému zavedenému odběrateli. Již nyní přijala zálohu na dodávku tohoto operačního systému ve výši 50 000 Kč. Jedna z okresních poboček pojišťovny vyhodnotila, že pro ni bude výhodnější si pronajmout 5 osobních automobilů včetně náhradních dílů na dobu 5 let, než aby tyto automobily kupovala. Hodnota pronajímaného souboru činí 2 000 000 Kč. Naše pojišťovna se také rozhodla emitovat dluhopisy s dobou splatnosti 3 roky v nominální hodnotě 10 000 000 Kč. Celou emisi se podařilo na trhu umístit. Zaúčtujte všechny účetní případy vyplývající ze zadání. 2xx – Běžné účty 4xx – Přijaté zálohy 2xx – Hmotný majetek 1) 50 000 1) 50 000 2) 2 000 000 4) 10 000 000 3xx – Pohledávky z vystave- 4xx – Závazky z nájmu ných dluhopisů 4xx – Emitované dluhopisy 2) 2 000 000 3) 10 000 000 4) 10 000 000 3) 10 000 000 Legenda: 1. Přijatá dlouhodobá záloha od odběratele 2. Pronájem souboru automobilů a náhradních dílů na dobu 5 let 3. Emise dluhopisů se splatností 3 roky 4. Prodej celé emise dluhopisů na trhu 5.8. Financování pojištění odpovědnosti (Garanční fond Kanceláře) Na účtu 4xx – Garanční fond Kanceláře - účtuje Česká kancelář pojistitelů o tvorbě a použití garančního fondu podle zvláštního právního předpisu (§ 24 zákona č. 168/1999 Sb.). Garanční fond se tvoří z příspěvku pojistitelů a z pojistného za hraniční pojištění (§ 24 odst. 1 zákona č. 168/1999 Sb.). Analytická evidence se vede nejméně o jednotlivých zdrojích tvorby fondu a o použití garančního fondu podle jednotlivých skupin plnění (§ 24 odst. 2 zákona č. 168/1999 Sb.) a jednotlivých skupin činnosti Kanceláře (§ 18 odst. 2 zákona č. 168/1999 Sb.). O tvorbě garančního fondu se účtuje na vrub nákladů, o použití garančního fondu se účtuje ve prospěch výnosů. Stejně se průběžně účtuje o nákladech a výnosech účtovaných na Netechnickém účtu v souladu s čl. II odst. 7 a čl. IV postupů účtování pro pojišťovny v účtové třídě 5 - Náklady a 6 - Výnosy. Shrnutí: V účtové třídě 4 se účtuje o dlouhodobých zdrojích (pasivech) pojišťovny v členění na vlastní a cizí zdroje. V jednotlivých účtových skupinách účtové třídy 4 se účtuje o základním kapitálu pojišťovny a kapitálových fondech, fondech ze zisku (ty jsou tvořeny z čistého zisku pojišťovny) a Hospodářském výsledku minulých let a o rozdělovaném hospodářském výsledku pojišťovny, kteréžto složky tvoří součásti vlastního kapitálu pojišťovny a dále o technických rezervách, ostatních rezervách, depozitech při pasivním zajištění, dlouhodobých úvěrech a dlouhodobých ostatních závazcích, kteréžto složky tvoří součásti dlouhodobých cizích zdrojů pojišťovny. Výše minimálního základního kapitálu pojišťoven je vymezena podle předmětu činnosti pojišťovny zákonem o pojišťovnictví. Postup tvorby fondů ze zisku upravuje navíc obchodní zákoník. Specifikem hospodaření komerčních pojišťoven je tvorba technických rezerv jako hlavního zdroje krytí závazků a rizik vyplývajících z uzavřených pojistných a zajistných smluv. Druhy a způsob jejich tvorby opět upravuje zákon o pojišťovnictví. Účetně je jejich tvorba zachycena na vrub příslušných nákladových účtů na technických účtech a ve prospěch účtů v účtové skupině 4x – Technické rezervy. Jejich použití je pak zaúčtováno na vrub účtů účtové skupiny 4x – Technické rezervy a ve prospěch příslušných výnosových účtů na technických účtech pojišťovny. Ostatní rezervy na krytí rizik a ztrát jsou pak zachyceny v účtové třídě 4x – Rezervy na ostatní rizika a ztráty. Ostatní dlouhodobé zdroje jsou pak evidovány v účtových skupinách Depozita při pasivním zajištění a Dlouhodobé závazky. Pro Českou kancelář pojistitelů bývá zřízen speciální účet k zaúčtování účetních případů týkajících se garančního fondu. Kontrolní otázky: 1. Definujte základní kapitál. Jaká je jeho výše u jednotlivých komerčních pojišťoven? Vysvětlete postup jeho tvorby a splácení. 2. Vysvětlete rozdíl mezi kapitálovými fondy a fondy ze zisku. 3. Jakým způsobem se účtuje v pojišťovnách o rozdělování hospodářského výsledku? Vysvětlete pro případ zisku i ztráty. 4. Jak se člení rezervy pojišťoven? K čemu jednotlivé rezervy slouží? Jak se účtuje o jejich tvorbě a použití? 5. Vymezte jednotlivé druhy technických rezerv. 6. Vymezte jednotlivé druhy rezerv na ostatní rizika a ztráty. 7. Vysvětlete pojem depozita při pasivním zajištění. 8. O čem se účtuje v účtové skupině 4x – Dlouhodobé závazky? Pojmy k zapamatování: · základní kapitál · emisní ážio a disážio · kapitálové fondy a fondy ze zisku · oceňovací rozdíly · technické rezervy · rezervy na krytí rizik a ztrát · depozita při pasivním zajištění · ostatní dlouhodobé závazky 6. Účtová třída 5: Náklady V pojišťovnách se můžeme setkat s těmito druhy nákladů: - náklady na pojišťovací činnost - náklady na zajišťovací činnost - ostatní náklady O veškerých nákladech pojišťovny se účtuje na účtech účtové třídy 5 – Náklady. Náklady za jednotlivá účetní období se účtují zásadně časově rozlišené. K tomuto časovému rozlišení dochází zejména na konci účetního období (tzn. při uzavírání účetních knih a sestavování účetní závěrky) a to v těch účetních případech, které se týkají více než jednoho účetního období. U nákladů pojišťovny se uplatňuje v zásadě účelové členění podle předmětu činnosti pojišťovny (tj. neživotní pojištění, životní pojištění a ostatní činnosti). O nákladech se účtuje v přímé návaznosti na účtování majetku (včetně pohledávek) a závazků. Účtuje se o nich v hrubé výši, která se očišťuje o příslušné položky zajištění, změny stavu technických rezerv, apod. v návaznosti na výkaz zisku a ztráty podle vyhlášky č. 502/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů. V této účtové třídě se účtuje také o: - tvorbě rezerv vytvářených podle specifických předpisů - tvorbě opravných položek tvořených k jednotlivým složkám majetku pojišťovny - podílu zajišťovatelů na nákladech na pojistná plnění či ostatních technických nákladech - podílu zajišťovatelů na tvorbě technických rezerv - rezervách na ostatní rizika a ztráty Součástí účtové třídy 5 – Náklady jsou také: - mimořádné náklady - vnitropodnikové převody nákladů - daně z příjmů za činnost pojišťovny Specifikem účetnictví pojišťoven jsou technické a netechnické účty. Při vlastním účtování jsou možné převody mezi těmito technickými a netechnickými účty, je však nutné, aby si pojišťovna tyto postupy konkretizovala v interním předpisu, tzn. aby rozhodla, který postup účtování použije v příslušném účetním období v závislosti na druhu pojištění. Směrná účtová osnova pro pojišťovny vymezuje dva technické účty a jeden netechnický účet: - technický účet k neživotnímu pojištění - technický účet k životnímu pojištění - netechnický účet. V případě, že nelze některý z účelově členěných nákladů jednoznačně přiřadit k technickému účtu neživotního či životního pojištění, účtuje se o takovém nákladu primárně na netechnickém účtu 5xx – Ostatní náklady a z tohoto účtu se následně převádí (rozvrhuje) na příslušný technický účet. Tyto převody nesmí vést ke zkreslení věrného obrazu předmětu účetnictví. Tímto postupem nelze převádět daně a poplatky, ty z ostatních nákladů, které nesouvisí s pojištěním a zajištěním, a další náklady, pro které jsou účty pouze v netechnickém účtu. Postup převodů (rozvrhování) těchto nákladů si stanoví pojišťovna vnitřním předpisem. Informace o postupu a o celkové výši takto provedených převodů se uvede v příloze. 6.1. Účtování na technických účtech Na technickém účtu k neživotnímu pojištění se účtují náklady na: - pojistná plnění, - náklady (výdaje) na uzavírání pojistných smluv, - tvorba příslušných rezerv, - tvorba opravných položek, - veškeré ostatní náklady spojené s neživotním pojištěním a zajištěním. Na technickém účtu k životnímu pojištění se účtují náklady na: - pojistná plnění, - náklady (výdaje) na uzavírání pojistných smluv, - náklady na finanční umístění v životním pojištění, - tvorba příslušných rezerv, - tvorba opravných položek, - veškeré ostatní náklady spojené s životním pojištěním a zajištěním. Účtová třída 5 obsahuje v prvé řadě syntetické účty k zachycení tvorby technických rezerv. Na vrub jednotlivých účtů pro tvorbu technických rezerv se účtuje tvorba technických rezerv v hrubé výši, tj. včetně podílu zajišťovatelů, souvztažně ve prospěch příslušného účtu v účtové skupině 4x – Technické rezervy. Na specifickém nákladovém účtu 5xx – Tvorba jiných rezerv - pojistitelé účtují v analytických účtech odděleně o tvorbě rezervy na ručení za závazky Kanceláře. K účtům pro tvorbu technických rezerv si pojišťovny zároveň vytváří účty k zachycení podílu zajišťovatelů na těchto technických rezervách. Ve prospěch těchto účtů se účtuje o podílu zajišťovatelů na technických rezervách souvztažně na vrub příslušného účtu v účtové skupině 4x – Technické rezervy. Uvedený podíl v souladu se zajišťovací smlouvou vzniká při cesi nebo retrocesi rezerv (rezervy se zúčtovávají, popř. zajišťují formou depozit) nebo v případě, že jde o rezervy vázané (rezervy se nezúčtovávají) u prvopojistitele ve prospěch zajišťovatele. Na vrub účtu 5xx nebo 5xx – Náklady na pojistná plnění (konkrétní účet se použije v závislosti na tom, zda se daný náklad týká neživotního či životního pojištění) - se účtuje o hrubé výši (tj. včetně podílu zajišťovatelů) nákladů na pojistná plnění, které zahrnují veškeré částky vyplacené za běžné účetní období osobám, které mají právo na plnění (zpravidla pojištěným). Tyto náklady představují závazek pojišťovny souvztažně s příslušným účtem v účtové skupině 3x – Závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění. Ve výkazu zisku a ztráty se hrubá výše těchto nákladů očišťuje o podíl zajišťovatelů na těchto nákladech a o změnu stavu příslušné rezervy (účet 4xx – Rezerva na pojistná plnění nebo 4xx – Rezerva pojistného životních pojištění). Ve prospěch účtů Náklady na pojistná plnění se účtují zejména navrácené částky z nabytí zákonného vlastnictví pojištěného majetku nebo ze subrogace (nabytí věřitelských práv zaplacením pohledávky věřiteli za dlužníka) a dále regresy (tj. náhrady škod za dlužníka zejména z pohledávek postižených výkonem rozhodnutí), výplaty pojistného plnění poškozeným za pojištěného v souladu s pojistnou smlouvou. Výše uvedené náklady se ve výkazu zisků a ztrát upravují o změnu stavu rezervy na pojistná plnění. V případě podstatných rozdílů mezi: a) výší rezervy na pojistná plnění na počátku běžného účetního období, která je určena na pojistná plnění nastalá během minulých účetních období a dosud neuhrazená, a b) částkami vyplacenými v běžném účetním období na pojistná plnění nastalá během minulých účetních období a výší rezervy určené na tato dosud neuhrazená pojistná plnění na konci běžného účetního období, uvede se druh a rozsah tohoto rozdílu v příloze. Analytická evidence nákladů na pojistná plnění a příslušných rezerv se vede tak, aby bylo možno zjistit uvedený rozdíl. Ve prospěch účtů 5xx nebo 5xx – Podíl zajišťovatelů na nákladech na pojistná plnění se účtuje podíl zajišťovatelů na nákladech na pojistná plnění souvztažně na vrub příslušného účtu 3xx – Pohledávky při operacích zajištění - nebo 3xx – Ostatní pohledávky z přímého pojištění a zajištění. Na účtech 5xx nebo 5xx – Pojistné prémie a slevy - se účtuje o nákladech (výdajích), které odpovídají závazkům pojišťovny zahrnutým v rezervě na prémie a slevy (účet 4xx – Rezervy na prémie a slevy), a to zpravidla souvztažně s příslušnými účty účtové skupiny 3x – Závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění. O podílu zajišťovatelů na těchto nákladech se účtuje ve prospěch účtů 5xx nebo 5xx – Podíl zajišťovatelů na prémiích a slevách. Pokud je výše pojistných prémií a slev podstatná, jejich částky se uvedou v příloze. Na účtech 5xx nebo 5xx – Pořizovací náklady (výdaje) na pojistné smlouvy - se účtuje o všech nákladech vzniklých v souvislosti s uzavřením pojistných smluv (pořizovací náklady/výdaje na pojistné smlouvy), které zahrnují zejména: a) provize vyplácené zprostředkovatelům (makléřům) za uzavření pojistných smluv, b) platy, superprovize vyplácené zaměstnancům za uzavření pojistných smluv, c) náklady na vyhotovení pojistných spisů, d) správní náklady (výdaje) na zpracování návrhů a vydání pojistných smluv (např. znalecké posudky, lékařská vyšetření), e) náklady na reklamu či jinou propagaci. Správní režie (účet 5xx nebo 5xx) zahrnuje zejména provize za obnovování pojistných smluv, náklady vzniklé s inkasem pojistného, správní náklady na portfolio pojistného kmene, náklady na pasivní a aktivní zajištění. Správní režie v podrobnostech zahrnuje zejména osobní náklady, odpisy hmotného movitého majetku, spotřebu energie a ostatní náklady. O uvedených nákladech se zde účtuje pouze v případě, že nejsou účtovány jako pořizovací náklady (výdaje) na pojistné smlouvy, nebo náklady na pojistná plnění, ostatní technické náklady, anebo náklady na finanční umístění. Konkrétní obsah položky správní režie si vymezí pojišťovna vnitřním předpisem a tento skutečný obsah uvádí v příloze. Na účtu 5xx – Náklady na finanční umístění - se účtují náklady na správu finančního umístění a jeho odpisy v životním pojištění (z účt. tř. 1). Jde např. o náklady spojené s vyřazením nemovitosti nebo jejím nájmem. Analytická evidence je v působnosti pojišťovny. Na účtu 5xx – Náklady na realizaci finančního umístění – se účtuje zůstatková cena při vyřazení majetku z finančního umístění v životním pojištění (z účt. tř. 1). Analytická evidence se vede podle způsobu vyřazení majetku (prodej, likvidace ap.). Na vrub účtu 5xx nebo 5xx – Ostatní technické náklady - se účtují ostatní technické náklady v hrubé výši. Jde zejména o účetní případy, které nelze účtovat na jiném účtu nákladů v rámci technických účtů. Na účtu Ostatní technické náklady v rámci technického účtu k neživotnímu pojištění pojistitelé účtují v analytických účtech odděleně o nákladech z uskutečněného ručení za závazky Kanceláře podle zvláštního právního předpisu (§ 18 odst. 6 zákona č. 168/1999 Sb.). Účtuje se zde i o tvorbě opravných položek k pohledávkám z pojištění a zajištění a odpis těchto pohledávek. Ve prospěch účtů 5xx nebo 5xx – Podíl zajišťovatelů na ostatních technických nákladech - se účtuje o postoupení příslušných nákladů (ve vztahu k účtům 5xx – Ostatní technické náklady) zajišťovatelům v souladu se zajišťovací smlouvou, souvztažně s účtem 3xx – Pohledávky při operacích zajištění nebo 3xx – Ostatní pohledávky z přímého pojištění a zajištění. Na účtu 5xx – Úbytky hodnoty finančního umístění - se účtují úbytky hodnoty finančního umístění v životním pojištění. Př. 27: Pojišťovně byla nahlášena pojistná událost v rámci uzavřeného neživotního pojištění (pojištění majetku). Škoda činí 200 000 Kč a pojišťovna ji uznala v plné výši a celou částku pojištěnému vyplatila. Pojišťovna má pro takové případy uzavřenu smlouvu se zajišťovnou, přičemž jako náhradu vzniklé škody uplatňuje v souladu se zajistnou smlouvou po zajišťovateli 40% vzniklé škody. Zajišťovatel svému závazku dostál a příslušnou částku převedl na účet pojišťovny. Zároveň pojišťovna zúčtovala a vyplatila provize zprostředkovatelům za obnovené smlouvy neživotního pojištění ve výši 30 000 Kč a posléze zúčtovala i náklady spojené s uzavřením smluv životního pojištění ve výši 50 000 Kč. Zaúčtujte jednotlivé účetní případy. 3xx – Závazky z přímé- ho pojištění vůči pojiště- 5xx – Náklady na pojistná 3xx – Pohledávky při opera- ným plnění cích zajištění 2) 200 000 1) 200 000 1) 200 000 3) 80 000 4) 80 000 3xx – Závazky vůči zpro- 2xx – Běžné účty středkovatelům 5xx – Správní režie 4) 80 000 2) 200 000 6) 30 000 5) 30 000 5) 30 000 6) 30 000 5xx – Podíl zajišťovate- 5xx – Pořizovací náklady lů na nákladech na poji- 3xx – Ostatní závazky z pří- (výdaje) na pojistné stná plnění mého pojištění a zajištění smlouvy 3) 80 000 7) 50 000 7) 50 000 Legenda: 1. Uznání pojistné události – předpis úhrady 2. Úhrada škody pojištěnému 3. Uplatnění náhrady vzniklé škody u zajišťovatele 4. Úhrada uplatněné náhrady škody zajišťovatelem 5. Zúčtování provize zprostředkovatelům 6. Úhrada provize zprostředkovatelům 7. Zúčtování nákladů spojených s uzavřením pojistných smluv životního pojištění 6.2. Účtování na netechnickém účtu Na netechnickém účtu nákladů se účtují náklady na finanční umístění (nesouvisející s životním pojištěním), daně a poplatky, tvorba rezerv na rizika a ztráty, tvorba opravných položek, a dále veškeré náklady spojené s ostatními činnostmi pojišťovny, které nelze účtovat na technických účtech k neživotnímu nebo životnímu pojištění. Na účtu 5xx – Náklady na finanční umístění - se účtují náklady na správu finančního umístění (účtová třída 1) a jeho odpisy v neživotním pojištění, popř. v netechnickém účtu (z účtové skupiny 1x – Pozemky a stavby se jedná o neprovozní nemovitosti, popř. z účtové třídy 2). Jde např. o náklady spojené s vyřazením nemovitosti nebo jejím nájmem. Analytická evidence, která je jinak pro tento účet v působnosti pojišťovny, se vede pro neživotní pojištění, popř. netechnický účet. Na účtu 5xx – Náklady na realizaci finančního umístění - se účtuje zůstatková cena při vyřazení majetku z finančního umístění v neživotním pojištění (účtová třída 1), popř. v netechnickém účtu (z účtové skupiny 1x – Pozemky a stavby se opět jedná jen o některé neprovozní nemovitosti z účtové třídy 2). V případě staveb je souvztažným účtem účet 1xx – Oprávky ke stavbám, v ostatních případech vyřazení majetku z účtové třídy 1 jsou souvztažnými přímo účty příslušného finančního umístění, nebo příslušné účty účtové třídy 2. Analytická evidence, která je jinak pro tento účet v působnosti pojišťovny, se vede podle způsobu vyřazení majetku (prodej, likvidace apod.). Na účtu 5xx – Ostatní náklady – se účtují ostatní náklady, tj. náklady vyplývající z ostatních činností pojišťovny (zejména náklady z obchodních závazkových vztahů a ostatních závazků účtovaných především v účtové skupině 3x – Ostatní závazky), resp. náklady, které nelze zaúčtovat na jiný nákladový účet v netechnickém účtu. Kancelář na tomto účtu účtuje v analytických účtech odděleně o nákladech vyplývajících z výkonu činnosti (§ 18 odst. 2 zákona č. 168/1999 Sb.) Kanceláře. Pojistitelé na tomto účtu účtují v analytických účtech odděleně o nákladech na příspěvek Kanceláři podle zvláštního právního předpisu (§ 18 odst. 5 zákona č. 168/1999 Sb.). Na vrub účtu 5xx – Ostatní náklady se účtují bez ohledu na to, zda závazky z nich byly zaplaceny či nikoli, také: a) smluvní pokuty a úroky z prodlení ve smyslu příslušných ustanovení obchodního zákoníku s výjimkou úroků z prodlení podle smlouvy o úvěru, b) poplatky z prodlení ve smyslu příslušných ustanovení občanského zákoníku, c) penále, popř. jiné sankce ze smluvních vztahů, d) postižní částky ve smyslu příslušných ustanovení zákona směnečného a šekového, e) sankce z rozhodnutí příslušného orgánu nebo ze zvláštního právního předpisu a ostatní sankce neuvedené pod písmeny a) až d). Žádnou z uvedených sankcí nelze převádět do nákladů příslušného technického účtu neživotního či životního pojištění. Na účtu 5xx – Ostatní náklady se účtuje jako o nákladech také o nehmotném majetku, o kterém se neúčtuje v účtové skupině 2x – Dlouhodobý nehmotný majetek. Analytická evidence pro tento účet je jinak v působnosti pojišťovny. Na účtu 5xx – Tvorba opravných položek k majetku se účtuje o tvorbě opravných položek k majetku. Na účtu 5xx – Tvorba rezerv na rizika a ztráty - se účtuje o tvorbě rezerv na ostatní rizika a ztráty. Na účtu 5xx – Daně a poplatky - se účtují veškeré daně (s výjimkou daně z příjmů) a veškeré poplatky, zpravidla souvztažně s příslušným účtem závazků v účtové třídě 3. Na účtu 5xx – Mimořádné náklady - se účtují mimořádné náklady, k nimž patří například škody a manka, pohledávky, k jejichž úhradě nestačí konkursní podstata dlužníků, opravy nákladů minulých účetních období, náklady na změnu metody, atd. Na účtu 5xx – Úbytky hodnoty finančního umístění nebo jiná přecenění - se účtují úbytky hodnoty finančního umístění v neživotním pojištění nebo jiného majetku a závazků. Samostatné nákladové účty jsou zřizovány v rámci netechnického účtu k evidenci daně z příjmů pojišťovny. Daňová povinnost vyplývající z ustanovení zákona o daních z příjmů (zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů) tvoří složku nákladů pojišťovny. Daňová povinnost se člení na: a) daňovou povinnost splatnou za dané účetní a zdaňovací období, b) daňovou povinnost odloženou do příštích účetních a zdaňovacích období. Pokud v účetním období vznikne v jedné činnosti zisk a ve druhé ztráta, přičemž za pojišťovnu je vytvořen zisk, zaúčtuje se daňová povinnost splatná za činnost, která je zisková (buď na vrub účtu 5xx – Daň z příjmu z běžné činnosti - splatná nebo 5xx – Daň z příjmu z mimořádné činnosti - splatná a ve prospěch účtu 3xx – Daň z příjmu). Za činnost ztrátovou se zaúčtuje záporná daňová povinnost buď na účtu 5xx - Daň z příjmu z běžné činnosti - splatná nebo na účtu 5xx - Daň z příjmu z mimořádné činnosti - splatná souvztažně s účtem 3xx – Daň z příjmů jako snížení závazku ze splatné daně z příjmů. Na účtu 5xx – Dodatečné platby daně z příjmů - se účtují doměrky a vratky daně z příjmů za minulá léta podle platebních výměrů. Po těchto zápisech musí zůstatek účtu 3xx – Daň z příjmů vyjadřovat výsledný zúčtovací vztah pojišťovny vůči příslušnému územnímu finančnímu orgánu z titulu celkového dosaženého zisku. Daňová povinnost splatná se zjistí na základě základu daně z příjmů a sazby určené zákonem o daních z příjmů s přihlédnutím k odchylkám ve výpočtu daně provedeném podle příslušných ustanovení uvedeného zákona; takto zjištěná daňová povinnost se účtuje na vrub uvedených nákladových účtů a ve prospěch účtu 3xx – Daň z příjmů. Př. 28: Pojišťovna má ve svém účetnictví vedenu pohledávku za dlužníkem, na nějž byl prohlášen konkurz. Výše pohledávky činí 500 000 Kč. Podle vyjádření správce konkurzní podstaty bude uhrazeno z konkurzní podstaty dlužníka pouze 200 000 Kč. Tato částka byla pojišťovně zaslána na účet, zbytek pohledávky je pojišťovna nucena odepsat. Zaúčtujte. 3xx – Různí dlužníci 5xx – Mimořádné náklady 2xx – Běžné účty PS 500 000 1) 200 000 2) 300 000 1) 200 000 2) 300 000 Legenda: 1. Úhrada části pohledávky z konkurzní podstaty dlužníka 2. Odpis zbytku pohledávky Př. 29: Pojišťovna vyčíslila svoji splatnou daňovou povinnost daně z příjmů za běžnou činnost na 2 000 000 Kč a z mimořádné činnosti na 100 000 Kč. Zaúčtujte. 5xx – Daň z příjmu z 5xx – Daň z příjmu z mi- běžné činnosti – splatná mořádné činnosti – splatná 3xx – Daň z příjmu 1) 2 000 000 2) 100 000 1) 2 000 000 2) 100 000 Legenda: 1. Zaúčtování splatné daně z příjmu z běžné činnosti 2. Zaúčtování splatné daně z příjmu z mimořádné činnosti 6.3. Vnitropodnikové náklady pojišťoven Na účtu 5xx – Vnitropodnikové převody nákladů - se účtují vnitropodnikové náklady, tj. náklady vyplývající z vnitřních vztahů pojišťovny. Účet 5xx - Vnitropodnikové převody nákladů musí mít k okamžiku sestavení účetní závěrky shodný zůstatek s účtem 6xx – Vnitropodnikové převody výnosů. Shrnutí: K proúčtování veškerých nákladů komerčních pojišťoven slouží účty v účtové třídě 5. Náklady se zásadně účtují časově rozlišené a to v tom období, se kterým časově a věcně souvisí. Náklady komerčních pojišťoven se dělí na náklady z pojišťovací činnosti, zajišťovací činnosti a ostatní náklady. Specifikem účetnictví pojišťoven jsou technické účty a netechnický účet. Na technických účtech se účtuje o nákladech, které přímo souvisí s neživotním či životním pojištěním (zajištěním). Na netechnickém účtu se účtuje o všech ostatních nákladech, o kterých není možno účtovat na účtech technických (mj. náklady na finanční umístění nesouvisející se životním pojištěním, daních, poplatcích, tvorbě rezerv na ostatní rizika a ztráty, atd.). O vnitropodnikových nákladech (tj. nákladech vyplývajících z interních vztahů pojišťovny) účtuje pojišťovna na účtu 5xx – Vnitropodnikové převody nákladů. Tento účet musí mít ke dni sestavení účetní závěrky shodný zůstatek s účtem 6xx – Vnitropodnikové převody výnosů. Kontrolní otázky: 1. Jak se dělí náklady pojišťoven? 2. Vysvětlete pojmy technické účty a netechnický účet. 3. O jakých nákladech se účtuje na technickém účtu k neživotnímu pojištění? 4. O jakých nákladech se účtuje na technickém účtu k životnímu pojištění? 5. O jakých nákladech se účtuje na netechnickém účtu? 6. Jakým způsobem se účtuje o dani z příjmů pojišťovny? Vysvětlete na příkladu. Pojmy k zapamatování: · náklady · technický účet k neživotnímu pojištění · technický účet k životnímu pojištění · netechnický účet · daň z příjmů · vnitropodnikové náklady 7. Účtová třída 6: Výnosy Na účtech účtové třídy 6 – Výnosy se účtuje o všech výnosech pojišťovny, které vznikly z pojišťovací, zajišťovací či ostatní činnosti pojišťovny. Podobně jako v případě nákladů se i u výnosů pojišťoven v zásadě uplatňuje účelové členění výnosů podle předmětu činnosti pojišťovny, tzn. podle neživotního pojištění, životního pojištění a ostatních činností. Stejně jako u nákladů se výnosy účtují zásadně časově rozlišené. Na jednotlivých účtech této účtové třídy se účtuje především o předepsaném hrubém pojistném a ostatních výnosech týkajících se pojišťovací činnosti, přičemž souvztažnými účty jsou příslušné účty pohledávek. Dále zde účtujeme o podílech zajišťovatelů či ostatních položkách účtovaných na vrub výnosových účtů, přičemž souvztažnými účty jsou příslušné účty závazkové. V účtové třídě 6 – Výnosy se dále účtuje o: - použití technických rezerv vytvářených podle zvláštních právních předpisů - postoupeném pojistném - podílu zajišťovatelů na použití technických rezerv či ostatních technických rezerv - použití opravných položek vytvářených k jednotlivým složkám majetku pojišťovny - použití rezerv na ostatní rizika a ztráty. Součástí účtové třídy 6 – výnosy jsou kromě toho také: - mimořádné výnosy - vnitropodnikové převody výnosů. Stejně jako u účtové třídy 5 – Náklady jsou i v účtové třídě 6 – Výnosy specifikem technické a netechnické účty. Směrná účtová osnova pro pojišťovny vymezuje dva technické a jeden netechnický účet. V případě, že nelze některý z účelově členěných výnosů jednoznačně přiřadit k technickému účtu neživotního či životního pojištění, účtuje se o takovém výnosu primárně na netechnickém účtu 6xx – Ostatní výnosy a z tohoto účtu se následně převádí (rozvrhuje) na příslušný technický účet (účet 6xx či 6xx – Ostatní technické výnosy). Tyto převody nesmí vést ke zkreslení věrného obrazu předmětu účetnictví. Tímto postupem nelze převádět výnosy z účtů 6xx – Použití opravných položek k majetku, 6xx – Použití rezerv na rizika a ztráty, 6xx – Mimořádné výnosy a ty z ostatních výnosů, které nesouvisejí s neživotním či životním pojištěním. Postup převodů (rozvrhování) těchto výnosů si stanoví pojišťovna vnitřním předpisem. Informace o postupu a o celkové výši takto provedených převodů se uvede v příloze. V analytických účtech příslušných účtů účtové třídy 6 se vedou odděleně příjmy zdaňované zvláštní sazbou daně z příjmů (§ 36 zákona o daních z příjmů). Dále se analytické účty vedou v souvislostech s účty pohledávek z přímého pojištění a zajištění (účtová skupina v rámci účtové třídy 3). 7.1. Účtování na technických účtech Na technickém účtu k neživotnímu pojištění se účtuje předepsané hrubé pojistné, použití příslušných rezerv a veškeré ostatní výnosy spojené s neživotním pojištěním a zajištěním. Na technickém účtu k životnímu pojištění se účtuje předepsané hrubé pojistné, výnosy z finančního umístění v životním pojištění, použití příslušných rezerv a veškeré ostatní výnosy spojené s životním pojištěním a zajištěním. Ve prospěch účtu 6xx nebo 6xx – Předepsané hrubé pojistné (podle druhu pojištění)- se účtuje o předepsaném hrubém pojistném. Ve prospěch účtu 6xx - Předepsané hrubé pojistné v rámci technického účtu k neživotnímu pojištění pojistitelé účtují v analytických účtech odděleně o předepsaném hrubém pojistném z pojištění odpovědnosti z provozu vozidla (§ 3 zákona č. 168/1999 Sb.). Ve výkazu zisku a ztráty se toto pojistné očišťuje o pojistné postoupené zajišťovatelům a o změnu stavu rezervy na pojistné jiných období. Na vrub účtu 6xx nebo 6xx – Předepsané hrubé pojistné postoupené zajišťovatelům - se účtuje o postoupení (cesi a retrocesi) pojistného (zaúčtovaného na účtech Předepsané hrubé pojistné) zajišťovatelům, a to souvztažně ve prospěch účtu 3xx – Závazky při operacích zajištění nebo 3xx – Ostatní závazky z přímého pojištění a zajištění. Jestliže si pojišťovny zřizovaly v rámci účtové třídy 5 - Náklady účty k zachycení tvorby technických rezerv, v rámci účtové třídy 6 si oproti tomu zřizují účty k zachycení použití těchto rezerv. Pro snadnější orientaci je vhodné, aby konkrétní čísla účtů odpovídala číslům účtů v rámci účtové třídy 5 (např. účet 503 - Tvorba rezervy na pojistná plnění, účet 603 - Použití rezervy na pojistná plnění). Ve prospěch takto zřízených výnosových účtů se účtuje použití technických rezerv v hrubé výši, tj. včetně podílu zajišťovatelů, a to souvztažně na vrub příslušného účtu v účtové skupině 4x – Technické rezervy. Ve prospěch účtu 6xx – Použití jiných rezerv - pojistitelé účtují v analytických účtech odděleně o použití rezervy na ručení za závazky Kanceláře pojistitelů. K výnosovým účtům zachycujícím použití rezerv se zároveň zřizují účty k zachycení podílu zajišťovatelů na použití technických rezerv. Na vrub těchto účtů se účtuje (tedy jako snížení výnosů) o podílu zajišťovatelů na použití technických rezerv, který vyplývá z uzavřené zajišťovací smlouvy, a to souvztažně ve prospěch příslušného účtu v účtové skupině 4x - Technické rezervy. Ve prospěch účtu 6xx nebo 6xx – Provize od zajišťovatelů - se účtují výnosové provize od zajišťovatelů, souvztažně s účtem 3xx – Pohledávky při operacích zajištění nebo 3xx – Ostatní pohledávky z přímého pojištění a zajištění. Ve prospěch účtu 6xx nebo 6xx – Podíly na ziscích - se účtují podíly na ziscích, popř. prémie a slevy a ostatní obdobné položky, a to zpravidla souvztažně s příslušným účtem pohledávek z přímého pojištění a zajištění (účt. sk. 3x - Pohledávky z operací přímého pojištění a z operací zajištění). Na vrub účtu 6xx nebo 6xx – Podíly na ziscích postoupené zajišťovatelům - se účtuje o postoupení příslušných částek (zaúčtovaných na účtech 6xx nebo 6xx - Podíly na ziscích) zajišťovatelům v souladu se zajišťovací smlouvou, souvztažně s účtem 3xx - Závazky při zajištění nebo 3xx - Ostatní závazky z přímého pojištění a zajištění. Pokud je výše podílů na ziscích a prémií a slev podstatná, jejich částky se uvedou v příloze. Ve prospěch účtu 6xx nebo 6xx – Ostatní technické výnosy - se účtují ostatní technické výnosy v hrubé výši. Jde zejména o účetní případy, které nelze účtovat na jiném účtu výnosů v rámci technických účtů. O použití garančního fondu se účtuje ve výši uznaných plnění (škod), jsou-li vyplácena v jiném účetním období, než byla uznána, jinak se účtuje ve výši vyplacených plnění (škod). Účtuje se zde i o použití opravných položek k pohledávkám z pojištění a zajištění. Samostatně se sledují podíly zajišťovatelů na technických výnosech. Na vrub účtu 6xx nebo 6xx – Podíl zajišťovatelů na ostatních technických výnosech - se účtuje o postoupení příslušných výnosů (zaúčtovaných na účtu 6xx nebo 6xx - Podíl zajišťovatelů na ostatních technických výnosech) zajišťovatelům v souladu se zajišťovací smlouvou, souvztažně s účtem 3xx - Závazky při zajištění nebo 3xx - Ostatní závazky z přímého pojištění a zajištění. Na účtech 6xx – Výnosy z majetkových účastí, 6xx – Výnosy z pozemků a staveb, 6xx – Výnosy z ostatních složek finančního umístění - se účtují výnosy z finančního umístění v životním pojištění, které nevyplývají z jeho realizace. Na účtu 6xx – Výnosy z realizace finančního umístění - se účtují uvedené výnosy v případě realizace majetku z finančního umístění. Na účtu 6xx – Přírůstky hodnoty finančního umístění - se účtují přírůstky hodnoty finančního umístění v životním pojištění. Př. 30: Pojišťovna uzavřela smlouvu na pojištění výrobní haly. Předepsané pojistné činilo 1 000 000 Kč a bylo uhrazeno na běžný účet pojišťovny. Pojišťovna má pro takové případy uzavřenu smlouvu se zajišťovnou. Podle této smlouvy postupuje zajišťovateli 50 % přijatého pojistného, přičemž si účtuje provizi ve výši 10 % postupovaného pojistného. Pojišťovna tvoří rezervu na pojistná plnění ve výši 700 000 Kč, podíl zajišťovatele na této rezervě je 50 %. Následně pojišťovna použila z této rezervy 100 000 Kč. Zaúčtujte všechny nezbytné účetní případy. 6xx – Předepsané hrubé 3xx – Pohledávky z přímého pojistné pojištění za pojistníky 2xx – Běžné účty 1) 1 000 000 1) 1 000 000 2) 1 000 000 2) 1 000 000 6xx – Předepsané hrubé pojistné postoupené 3xx – Závazky při operacích 6xx – Provize od zajišťova- zajišťovatelům zajištění telů 3) 500 000 3) 500 000 4) 50 000 3xx – Pohledávky při 4xx – Rezerva na pojistná 5xx – Tvorba rezervy operacích zajištění plnění na pojistná plnění 4) 50 000 6) 350 000 5) 700 000 5) 700 000 7) 100 000 8) 50 000 5xx – Podíl zajišťovatelů 6xx – Podíl zajišťovatelů na tvorbě rezervy na 6xx – Použití rezervy na na použití rezervy na pojistná plnění pojistná plnění pojistná plnění 6) 350 000 7) 100 000 8) 50 000 Legenda: 1. Předpis pojistného za pojištění výrobní haly 2. Úhrada pojistného na BÚ pojišťovny 3. Postoupené pojistné zajišťovateli ve výši 50 % přijatého pojistného 4. Zúčtování provize od zajišťovatele ve výši 10 % postoupeného pojistného 5. Tvorba rezervy na pojistná plnění ve výši 70 % přijatého pojistného 6. Podíl zajišťovatele na tvorbě rezervy na pojistná plnění (50% podíl) 7. Použití rezervy na pojistná plnění při vzniku pojistné události 8. Podíl zajišťovatele na použití rezervy na pojistná plnění (50% podíl). 7.2. Účtování na netechnickém účtu Na netechnickém účtu se účtuje o: - výnosech z finančního umístění, které nesouvisí se životním pojištěním - použití rezerv na rizika a ztráty - použití opravných položek majetku - všech výnosech pojišťovny spojených s ostatními činnostmi pojišťovny, o kterých není možno účtovat na technických účtech k životnímu či neživotnímu pojištění. Mezi typické hospodářské operace zúčtovávané v rámci netechnického účtu patří: Na účtech 6xx – Výnosy z majetkových účastí, 6xx – Výnosy z pozemků a staveb, 6xx – Výnosy z ostatních složek finančního umístění - se účtují výnosy z finančního umístění v neživotním pojištění, které nevyplývají z jeho realizace. Na účtu 6xx – Výnosy z realizace finančního umístění - se účtují uvedené výnosy v případě realizace majetku z finančního umístění. Na účtech 6xx – Převedené výnosy finančního umístění z technického účtu k životnímu pojištění, 6xx – Převod výnosů z finančního umístění na technický účet neživotního pojištění (netechnické účty) a 6xx – Převedené výnosy z finančního umístění z netechnického účtu (účet v rámci technického účtu k neživotnímu pojištění), 6xx – Převod výnosů z finančního umístění na netechnický účet (účet v rámci technického účtu k životnímu pojištění) - se účtuje o převodech výnosů z finančního umístění. Na účtu 6xx – Ostatní výnosy - se účtují ostatní výnosy, tj. výnosy vyplývající z ostatních činností pojišťovny (zejm. výnosy z obchodních závazkových vztahů, tržby z prodeje zásob, přijaté platby z odepsaných pohledávek a výnosy z ostatních pohledávek účtovaných především v účt. sk. 3x – Ostatní pohledávky) resp. výnosy, které nelze zaúčtovat na jiný výnosový účet v netechnickém účtu, a dále výnosy, které se vedou odděleně v analytických účtech. Ve prospěch účtu 6xx - Ostatní výnosy se účtují i přijaté platby za: a) smluvní pokuty a úroky z prodlení ve smyslu příslušných ustanovení obchodního zákoníku s výjimkou úroků z prodlení podle smlouvy o úvěru, b) poplatky z prodlení ve smyslu příslušných ustanovení občanského zákoníku, c) penále, popř. jiné sankce, ze smluvních vztahů, d) postižní částky ve smyslu příslušných ustanovení zákona směnečného a šekového. Pokud uvedené částky nevyplývají ze smluvních vztahů, ale například z rozhodnutí příslušného orgánu (soudu, finančního úřadu ap.) nebo ze zvláštního předpisu, účtuje se o částce této pohledávky bez ohledu na to, zda byla platba přijata či nikoli. Žádnou z uvedených částek sankcí nelze převádět do výnosů příslušného technického účtu neživotního či životního pojištění. Analytická evidence pro tento účet je jinak v působnosti pojišťovny. Na účtu 6xx – Použití opravných položek k majetku - se účtuje rušení vytvořených opravných položek k majetku, u kterého lze tvořit tyto opravné položky. Na účtu 6xx – Použití rezerv na rizika a ztráty - se účtuje o použití rezerv na ostatní rizika a ztráty. Analytická evidence se vede podle použití jednotlivých těchto rezerv. Na účtu 6xx – Mimořádné výnosy - se účtuje o mimořádných výnosech, kterými jsou např. nárok na náhradu škody nebo manka, přebytky majetku, oprava výnosů minulých účetních období, výnosy ze změny metody, výnosy z postoupení nebo ukončení činnosti pojišťovny. Na účtu 6xx – Přírůstky hodnoty finančního umístění nebo jiná přecenění - se účtují přírůstky hodnoty finančního umístění v neživotním pojištění nebo jiného majetku a závazků. Př. 31: Pojišťovna investovala prostředky technických rezerv k neživotnímu pojištění na dlouhodobý termínovaný vklad u banky. Z tohoto vkladu vyinkasovala na svůj běžný účet úroky ve výši 200 000 Kč. Dále došlo k použití vytvořené rezervy na rizika a ztráty ve výši 100 000 Kč. V důsledku nesplnění povinnosti zakotvené v uzavřené smlouvě vyinkasovala pojišťovna od smluvního partnera penále ve výši 10 000 Kč. Při inventarizaci byl zjištěn přebytek v pokladně ve výši 15 000 Kč. Zaúčtujte všechny uvedené operace. 6xx – Výnosy z ostatních 6xx – Použití rezerv na složek fin. umístění 2xx – Běžné účty rizika a ztráty 1) 200 000 1) 200 000 2) 100 000 3) 10 000 6xx (AE) – Ostatní výnosy 4xx – Rezervy zákonné 6xx – Výnosy z finančního um. 2) 100 000 3) 10 000 2xx – Pokladna 6xx – Mimořádné výnosy 4) 15 000 4) 15 000 Legenda: 1. Vyinkasované úroky z termínovaného vkladu 2. Použití rezervy na rizika a ztráty 3. Vyinkasované smluvní penále 4. Přebytek v pokladně zjištěný při inventarizaci 7.3. Vnitropodnikové výnosy pojišťoven Na účtu 6xx – Vnitropodnikové převody výnosů - se účtují vnitropodnikové výnosy, tj. výnosy vyplývající z vnitřních vztahů pojišťovny. Účet 6xx - Vnitropodnikové převody výnosů musí mít k okamžiku sestavení účetní závěrky shodný zůstatek s účtem 5xx - Vnitropodnikové převody nákladů. Shrnutí: K účetnímu zachycení výnosů komerčních pojišťoven slouží účty účtové třídy 6. Podobně jako náklady se i výnosy účtují časově rozlišené a to zásadně do období, s nímž časově a věcně souvisí. I výnosy lze rozčlenit na výnosy z pojišťovací činnosti, výnosy ze zajišťovací činnosti a ostatní výnosy. Stejně jako účtová třída 5 – Náklady je i účtová třída 6 – Výnosy specifická rozčleněním do technických a netechnického účtu. Na technických účtech výnosů účtujeme o takových výnosech pojišťovny, které nepochybně souvisí s neživotním či životním pojištěním (či zajištěním). O ostatních výnosech se pak účtuje na netechnickém účtu. O vnitropodnikových výnosech se pak účtuje na samostatném účtu 6xx – Vnitropodnikové převody výnosů. Tento účet musí mít ke dni sestavení účetní závěrky shodný zůstatek s účtem 5xx – Vnitropodnikové převody nákladů. Kontrolní otázky: 1. Jak lze rozčlenit výnosy komerčních pojišťoven? 2. Vysvětlete pojem technický účet k neživotnímu pojištění u výnosů. O jakých výnosech se na něm účtuje? 3. Vysvětlete pojem technický účet k životnímu pojištění u výnosů. O jakých výnosech se na něm účtuje? 4. Vysvětlete pojem netechnický účet u výnosů. O jakých výnosech se na něm účtuje? 5. Definujte vnitropodnikové výnosy pojišťoven a způsob jejich účtování. Co musí platit u účtu 6xx - Vnitropodnikové převody výnosů na konci účetního období? Pojmy k zapamatování: · výnosy z finančního umístění · technický účet k neživotnímu pojištění · technický účet k životnímu pojištění · netechnický účet · vnitropodnikové výnosy 8. Účtová třída 7: Závěrkové účty a podrozvahové účty K účtování na závěrkových a podrozvahových účtech je účtovou osnovou pro pojišťovny vymezena účtová třída 7 – Závěrkové a podrozvahové účty. Na jednotlivých účtech této účtové třídy se účtuje jednak při otevírání a uzavírání účetních knih a jednak o hodnotách na podrozvahových účtech. Účtová třída 7 se dělí do těchto účetních skupin: – Účty rozvažné – Účet zisku a ztráty – Podrozvahové účty 8.1. Účtování na rozvažných účtech Účtová skupina 7x obsahuje obvykle dva syntetické účty – účet 7xx – Počáteční účet rozvažný a 7xx – Konečný účet rozvažný. Účet 7xx – Počáteční účet rozvažný se používá na začátku účetního období při otevírání účtů aktiv a pasiv. Účet 7xx – Konečný účet rozvažný je pak posledním účtem před sestavením rozvahy. Na tento účet se na konci účetního období přeúčtovávají zůstatky jednotlivých účtů aktiv a pasiv a také konečný stav účtu 7xx – Účet zisku a ztráty (tzn. hospodářský výsledek pojišťovny). Z uvedeného vyplývá, že stavy jednotlivých rozvahových položek vykázaných na účtu 7xx - Konečný účet rozvažný musí navazovat na stavy jednotlivých rozvahových položek účtu 7xx - Počáteční účet rozvažný na počátku příštího účetního období. Účty hlavní knihy se otevírají účetními zápisy. Účetními zápisy na vrub účtu 7xx - Počáteční účet rozvažný a ve prospěch příslušných nově otevíraných účtů pasiv a účetními zápisy ve prospěch účtu 7xx - Počáteční účet rozvažný a na vrub příslušných nově otevíraných účtů aktiv se zaúčtují jejich počáteční zůstatky. Zisk, popř. ztráta zaúčtovaná ve prospěch, popř. na vrub účtu 7xx - Konečný účet rozvažný, se při otevírání účtů hlavní knihy zaúčtuje ve prospěch, příp. na vrub účtu 4xx – Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení - se souvztažným zápisem na vrub, příp. ve prospěch účtu 7xx - Počáteční účet rozvažný. Stav účtu 4xx - Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení se vyrovná po schválení návrhu na rozdělení zisku, příp. na úhradu ztráty, příslušným orgánem pojišťovny: a) v případě zisku účetními zápisy ve prospěch účtu 3xx – Ostatní závazky, popř. ve prospěch účtu 4xx – Ostatní dlouhodobé závazky, či na příslušném účtu účtové skupiny 4x – Fondy ze zisku a hospodářský výsledek minulých účetních období, b) v případě ztráty účetními zápisy na vrub příslušných účtů účtové skupiny 4x - Fondy ze zisku a hospodářský výsledek minulých účetních období , popř. na vrub účtu 3xx – Ostatní pohledávky. Na vrub účtu 1xx – Ostatní dlouhodobé pohledávky - se účtuje, pokud se neuhrazená ztráta převádí do dalších let. Pořadí rozdělení zisku, popř. způsob úhrady ztráty stanoví obecně závazný právní předpis, společenská smlouva, stanovy obchodní společnosti nebo rozhodnutí valné hromady. Po otevření účetních knih se zaúčtují případné rozdíly ze změn použitých způsobů oceňování majetku (jako účetní případ následujícího účetního období), a to se souvztažným zápisem na vrub mimořádných nákladů, popř. ve prospěch mimořádných výnosů. Specifikem rozvažných účtů je fakt, že nemají počáteční ani konečný stav, tzn. že nejsou uvedeny ani v rozvaze ani ve výsledovce. Dá se říci, že se jedná o tzv. vypořádací účty. Použití rozvažných účtů umožňuje: 1. důsledné dodržování podvojnosti účetních zápisů na účtech hlavní knihy, 2. formální oddělení uzávěrkových účtů od účetní závěrky, 3. získat přehled o struktuře rozvahových položek, poněvadž v rozvaze většina rozvahových položek shrnuje více syntetických (analytických) účtů. Vlastní otevření účetních knih na počátku účetního období pak představuje: · otevření účtů aktiv a pasiv · převod HV vykázaného v minulém účetním období na účet 4xx – HV ve schvalovacím řízení Př. 32: Pojišťovna má na počátku účetního období tyto počáteční stavy syntetických účtů (v tis. Kč) (v tomto příkladu jsou pro větší přehlednost zvolena konkrétní čísla účtů, vycházejících z účtové osnovy pro pojišťovny platné před datem účinnosti vyhlášky č. 502/2002 Sb., přičemž nyní platí, že přiřazení konkrétního čísla plně závisí na pojišťovně, jak již bylo uvedeno): 211 - Movitý majetek : 100 000 Kč, 235 – Běžné účty : 500 000 Kč, 301 – Pohledávky z přímého pojištění za pojistníky : 400 000 Kč, 401 – Základní kapitál : 500 000 Kč, 411 – Zákonný rezervní fond : 300 000 Kč a v minulém účetním období vyprodukovala zisk ve výši 200 000 Kč. Otevřete účetnictví pojišťovny na počátku účetního období prostřednictvím účtu 701 – Počáteční účet rozvažný. 701 – Počáteční účet rozvažný (401) 500 000 (211) 100 000 (411) 300 000 (235) 500 000 (421) 200 000 (301) 400 000 301 – Pohledávky z pří – 211 – Movitý majetek 235 – Běžné účty mého poj. za pojistníky PS PS PS 100 000 500 000 400 000 421 – HV ve schvalovacím 401 – Základní kapitál 411 – Zákonný rez. fond řízení PS PS PS 500 000 300 000 200 000 Pozn. 1: Jelikož účet 701 - Počáteční účet rozvažný – navazuje na účet 702 – Konečný účet rozvažný, a jako takový je základem pro sestavení počáteční rozvahy pojišťovny na začátku účetního období, vždy musí platit, že suma účetních položek (resp. počátečních stavů jednotlivých pasivních rozvahových účtů) zaúčtovaných na straně MD účtu 701 se rovná sumě účetních položek (počátečních stavů jednotlivých aktivních rozvahových účtů) zaúčtovaných na straně D účtu 701! Pozn. 2: Pokud by pojišťovna vykázala v minulém účetním období ztrátu, pak by PS účtu 421 - HV ve schvalovacím řízení byl zaúčtován na straně MD tohoto účtu a účet 421 by pak byl otevřen prostřednictvím účtu 701 takto: 421/701. 8.2. Uzavírání účetních knih Uzavírání účetních knih probíhá prostřednictvím účtu 7xx – Konečný účet rozvažný a účtů v účtové skupině 7x – Účet zisku a ztráty. Uzavírání účetních knih je činnost, při níž se: a) zjišťují obraty stran Má dáti a Dal jednotlivých syntetických účtů, b) zjišťují konečné zůstatky aktivních a pasivních účtů a konečné stavy účtů nákladů a výnosů, c) zjistí se základ daně z příjmů a daňová povinnost pojišťovny za účetní období (splatná, popř. odložená), d) zjistí se účetní hospodářský výsledek, e) uzavřou se účetní knihy převodem zůstatků rozvahových účtů a zůstatku účtu 7xx – Účet zisku a ztráty – na účet 7xx - Konečný účet rozvažný. Nákladové a výnosové účty pojišťovny se uzavírají prostřednictvím účtů účtové skupiny 7x - Účet zisku a ztráty. Tuto účtovou skupinu tvoří obvykle účty: · 7xx – Účet zisku a ztráty · 7xx – Zúčtování HV technického účtu k neživotnímu pojištění · 7xx - Zúčtování HV technického účtu k životnímu pojištění · 7xx - Zúčtování HV netechnického účtu Oproti klasickým podnikatelským subjektům (kde se používá při uzavírání nákladových a výnosových účtů přímo Účet zisku a ztráty) je uzavírání výsledkových účtů pojišťovny poněkud složitější. Nejprve se totiž postupně uzavírají jednotlivé technické a netechnický účet a teprve konečné stavy těchto účtů se přeúčtovávají na účet 7xx – Účet zisku a ztráty. Uzavírání Technického účtu k neživotnímu pojištění probíhá takto: - obraty všech nákladových účtů technického účtu k neživotnímu pojištění se zaúčtují na stranu MD účtu 7xx – Zúčtování HV technického účtu k neživotnímu pojištění, - obraty všech výnosových účtů technického účtu k neživotnímu pojištění se zaúčtují na stranu D účtu 7xx – Zúčtování HV technického účtu k neživotnímu pojištění, - konečný stav účtu 7xx - Zúčtování HV technického účtu k neživotnímu pojištění se podle své povahy zaúčtuje na vrub (ztráta) nebo ve prospěch (zisk) účtu 7xx – Účet zisku a ztráty. Př. 33: Pojišťovna si stanovila, že Technický účet k neživotnímu pojištění budou tvořit 2 účtové skupiny - 50 - 51 u nákladů a 60 - 61 u výnosů. Pojišťovna při uzavírání Technického účtu k neživotnímu pojištění zjistila celkové obraty nákladových a výnosových účtů spadajících do účtových skupin 50 – 51 a 60 – 61 v této výši: V případě nákladů byl celkový obrat (v tis. Kč) (suma KS nákladových účtů) 500 000 Kč a u výnosových účtů 700 000 Kč. Zúčtujte HV technického účtu k neživotnímu pojištění. 50 – 51 – Technický účet 7xx – Zúčtování HV techn. 60 – 61 – Technický účet k neživotnímu pojištění účtu k neživotnímu pojištění k neživotnímu pojištění Náklady 1) 500 000 1) 500 000 2) 700 000 2) 700 000 Výnosy 500 000 700 000 Zisk 200 000 Legenda: 1. Převod nákladů k neživotnímu pojištění 2. Převod výnosů k neživotnímu pojištění Pozn. V příkladu se jedná o drobné zjednodušení, v praxi je nutno převádět náklady z každého nákladového účtu Technického účtu k neživotnímu pojištění na účet 7xx - Zúčtování HV technického účtu k neživotnímu pojištění zvlášť. Podobně tomu bude při uzavírání účtů Technického účtu k životnímu pojištění i Netechnického účtu. Nejinak je tomu v případě výnosů. Uzavírání Technického účtu k životnímu pojištění, probíhá takto: - obraty všech nákladových účtů spadajících do technického účtu k životnímu pojištění se zaúčtují na stranu MD účtu 7xx – Zúčtování HV technického účtu k životnímu pojištění, - obraty všech výnosových účtů spadajících do technického účtu k životnímu pojištění se zaúčtují na stranu D účtu 7xx – Zúčtování HV technického účtu k životnímu pojištění, - konečný stav účtu 7xx - Zúčtování HV technického účtu k životnímu pojištění se podle své povahy zaúčtuje na vrub (ztráta) nebo ve prospěch (zisk) účtu 7xx – Účet zisku a ztráty. Př. 34: Pojišťovna si stanovila, že Technický účet k životnímu pojištění budou tvořit 3 účtové skupiny - 52 - 54 u nákladů a 62 - 64 u výnosů (rozdělení vychází z účtové osnovy pojišťoven platné před datem účinnosti vyhlášky č. 502/2002 Sb). Pojišťovna při uzavírání Technického účtu k životnímu pojištění zjistila celkové obraty nákladových a výnosových účtů spadajících do účtových skupin 52 – 54 a 62 – 64 v této výši: V případě nákladů byl celkový obrat (v tis. Kč) (suma KS nákladových účtů) 800 000 Kč a u výnosových účtů 600 000 Kč. Zúčtujte HV technického účtu k životnímu pojištění. 52 – 54 – Technický účet 7xx – Zúčtování HV techn. 62 – 64 – Technický účet k životnímu pojištění účtu k životnímu pojištění k životnímu pojištění Náklady 1) 800 000 1) 800 000 2) 600 000 2) 600 000 Výnosy 800 000 600 000 Ztráta 200 000 Legenda: 1. Převod nákladů k životnímu pojištění 2. Převod výnosů k životnímu pojištění Uzavírání Netechnického pak probíhá takto: - obraty všech nákladových účtů patřících do skupiny netechnického účtu se zaúčtují na stranu MD účtu 7xx – Zúčtování HV netechnického účtu, - obraty všech výnosových účtů patřících do skupiny netechnického účtu se zaúčtují na stranu D účtu 7xx – Zúčtování HV netechnického účtu, - konečný stav účtu 7xx – Zúčtování HV netechnického účtu – se podle své povahy zaúčtuje na vrub (ztráta) nebo ve prospěch (zisk) účtu 7xx – Účet zisku a ztráty. Př. 35: Pojišťovna si stanovila, že Netechnický účet budou tvořit 3 účtové skupiny - 55 - 57 u nákladů a 65 - 67 u výnosů. Pojišťovna při uzavírání Netechnického účtu zjistila celkové obraty nákladových a výnosových účtů spadajících do účtových skupin 55 – 57 a 65 – 67 v této výši: V případě nákladů byl celkový obrat (v tis. Kč) (suma KS nákladových účtů) 300 000 Kč a u výnosových účtů 600 000 Kč. Zúčtujte HV netechnického účtu. 55 – 57 – Netechnický 7xx – Zúčtování HV 65 – 67 – Netechnický účet netechnického účtu účet Náklady 1) 300 000 1) 300 000 2) 600 000 2) 600 000 Výnosy 300 000 600 000 Zisk 300 000 Legenda: 1. Převod nákladů 2. Převod výnosů Konečné stavy účtů 7xx – Zúčtování HV technického účtu k neživotnímu pojištění, 7xx – Zúčtování HV technického účtu k životnímu pojištění a 7xx – Zúčtování HV netechnického účtu se podle své povahy přeúčtují na stranu MD (ztráta) nebo D (zisk) účtu 7xx – Účet zisku a ztráty. Účet 7xx - Účet zisku a ztráty slouží ke zjištění hospodářského výsledku pojišťovny a to převodem nákladů na jeho stranu MD a výnosů na jeho stranu D. HV pojišťovny před zdaněním se zjistí jako rozdíl výnosů účtovaných na účtech účtové třídy 6 a nákladů účtovaných na účtech účtové třídy 5, kromě účtů 5xx – Daň z příjmu z běžné činnosti – splatná, 5xx – Daň z příjmu z běžné činnosti – odložená, 5xx – Daň z příjmu z mimořádné činnosti – splatná a 5xx – Daň z příjmu z mimořádné činnosti – odložená. HV pojišťovny po zdanění (účetní zisk nebo ztráta) se pak zjistí jako rozdíl výnosů účtovaných na účtech účtové třídy 6 – Výnosy a nákladů účtovaných na účtech účtové třídy 5 – Náklady. Př. 36: Přeúčtujte konečné stavy účtů 7xx - Zúčtování HV technického účtu k neživotnímu pojištění, 7xx - Zúčtování HV technického účtu k životnímu pojištění, a 7xx - Zúčtování HV netechnického účtu, z příkladů č. 33, 34 a 35 na účet 7xx - Účet zisku a ztráty a zjistěte tak účetní HV pojišťovny. 7xx – Účet zisku a ztráty 2) 200 000 1) 200 000 3) 300 000 HV : Zisk 300 000 7xx – Zúčtování HV 7xx – Zúčtování HV 7xx – Zúčtování HV techn. účtu k neživ. poj. techn. účtu k živ. poj. netechnického účtu 1) 200 000 Zisk 200 000 Ztráta 200 000 2) 200 000 3) 300 000 Zisk 300 000 Legenda: 1. Převod zisku Technického účtu k neživotnímu pojištění 2. Převod ztráty Technického účtu k životnímu pojištění 3. Převod zisku Netechnického účtu Konečný stav účtu 7xx – Účet zisku a ztráty se přeúčtuje na účet 7xx – Konečný účet rozvažný. V případě, že výsledný hospodářský výsledek je zisk, účtuje se na stranu MD účtu 7xx - Účet zisku a ztráty a na stranu D účtu 7xx - Konečný účet rozvažný, pokud je výsledný hospodářský výsledek ztráta, účtuje se na stranu D účtu 7xx - Účet zisku a ztráty a na stranu MD účtu 7xx - Konečný účet rozvažný. Konečné stavy účtů 7xx – Zúčtování HV technického účtu k neživotnímu pojištění, 7xx – Zúčtování HV technického účtu k životnímu pojištění a 7xx – Zúčtování HV netechnického účtu musí přímo navazovat na příslušné řádky výkazu zisku a ztráty a v podstatě představují kontrolní vazby údajů běžného účetnictví a účetní závěrky. Rozvahové účty pojišťovny, tzn. účty z účtových tříd 1 – 4 se uzavírají prostřednictvím účtu 7xx – Konečný účet rozvažný. Konečné stavy aktivních rozvahových účtů pojišťovny se přeúčtují na stranu D těchto účtů a souvztažně na stranu MD účtu 7xx - Konečný účet rozvažný. Konečné stavy pasivních rozvahových účtů se přeúčtují na stranu MD těchto účtů a souvztažně na stranu D účtu 7xx - Konečný účet rozvažný. Po přeúčtování konečného stavu účtu 7xx – Účet zisku a ztráty na účet 7xx - Konečný účet rozvažný musí platit rovnost sumy položek zaúčtovaných na stranách MD a D účtu 7xx - Konečný účet rozvažný. Př. 37: Pojišťovna zjistila na účtu 7xx - Účet zisku a ztráty v př. 36 svůj kladný hospodářský výsledek ve výši 300 000 Kč. Suma konečných stavů aktivních rozvahových účtů činí 1 000 000 Kč, suma konečných stavů pasivních rozvahových účtů činí 700 000 Kč. Sestavte Konečný účet rozvažný. 7xx – Konečný účet rozvažný 1) 1 000 000 2) 700 000 3) 300 000 Účty aktiv 7xx – Účet zisku a ztráty Účty pasiv KS 1) 1 000 000 3) 300 000 Zisk 2) 700 000 KS 1 000 000 300 000 700 000 Legenda: 1. Přeúčtování konečných stavů aktivních rozvahových účtů na Konečný účet rozvažný 2. Přeúčtování konečných stavů pasivních rozvahových účtů na Konečný účet rozvažný 3. Přeúčtování zisku z Účtu zisku a ztráty na Konečný účet rozvažný Pozn. I v tomto případě je v praxi nutno přeúčtovávat konečné stavy rozvahových účtů na účet 7xx - Konečný účet rozvažný z každého účtu samostatně. I v tomto příkladě se tedy jedná o drobné zjednodušení. Na podkladě údajů účtů 7xx – Konečný účet rozvažný a 7xx – Účet zisku a ztráty se sestavuje účetní závěrka pojišťovny. 8.3. Účtování na podrozvahových účtech Kromě závěrkových účtů obsahuje účtová třída 7 také tzv. podrozvahové účty. Na podrozvahových účtech se účtuje o takových skutečnost, které je nutno z hlediska hospodaření pojišťovny brát na zřetel, avšak nelze o nich účtovat v rozvaze, příp. výkazu zisku a ztráty. Pojišťovny si tak nejčastěji zřizují tyto podrozvahové účty: Na účtu 7xx – Hodnoty dané do zástavy - se účtuje o hodnotách daných do zástavy (záruky) mimo těch, o nichž se účtuje na rozvahových účtech a v jejich analytických účtech. Jde o majetek pojišťovny v souvislosti zejména s věcnými právy, tj. zástavním právem, podzástavním právem, věcnými břemeny a zadržovacím právem. Na účtu 7xx – Hodnoty přijaté do zástavy - se účtuje o cizím majetku přijatém pojišťovnou do zástavy (záruky) opět v souvislosti zejména s věcnými právy, a to pokud se o tomto majetku neúčtuje na rozvahových účtech a v jejich analytických účtech. Na účtu 7xx – Směnky k inkasu použité k úhradě do doby jejich splatnosti se účtuje o směnkách k inkasu, které byly použity k úhradě závazků pojišťovny a to až do okamžiku, kdy je pojišťovně oznámeno, že daná směnka byla dlužníkem skutečně proplacena. Na účtu 7xx – Jiné hodnoty v evidenci - se účtuje o hodnotách, které přecházejí zůstatkově z účetních období před účinností tohoto opatření, tj. např. přísně zúčtovatelné tiskopisy, popř. ostatní podrozvahové hodnoty. Na účtu 7xx – Závazky z leasingu - účtuje pojišťovna o závazcích z finančního leasingu (na základě smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku) se splátkovým kalendářem, tj. předpis celkového závazku ve prospěch účtu, splácení závazku na vrub tohoto účtu. Na účtu 7xx – Nároky poškozených ze zákonného pojištění uplatněné u České pojišťovny, a.s. - účtuje pouze Česká pojišťovna, a.s., o uplatněných nárocích, tj. nastalých, ale dosud nezlikvidovaných pojistných událostech ze zákonného pojištění. Na účtu 7xx – Nároky poškozených z pojištění odpovědnosti z provozu vozidla uplatňované u Kanceláře - účtuje Česká kancelář pojistitelů o uplatněných nárocích poškozených (ohlášení pojistné události) z titulu pojištění odpovědnosti z provozu vozidla. Při uplatnění nároků poškozenými Kancelář provádí porovnání stavu tohoto účtu se stavem účtu 4xx – Garanční fond Kanceláře - za účelem zjištění dostatečnosti výše garančního fondu; v případě zjištěné nedostatečnosti dále postupuje podle zvláštních právních předpisů (Zákon č. 168/1999 Sb., o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla). Při zaúčtování závazku v uznané výši plnění z ohlášené pojistné události na účtu 3xx – Závazky z přímého pojištění vůči pojištěným - odúčtuje Kancelář z účtu 7xx - Nároky poškozených z pojištění odpovědnosti z provozu vozidla uplatňované u Kanceláře uplatněný nárok poškozeného. Účet 7xx – Evidenční účet pro výsledek zajištění - může pojišťovna použít k evidenčnímu výpočtu účetního výsledku zajištění. Tento výsledek se zjistí pomocí zůstatků účtů: a) pohledávek ze zajištění - 3xx, popř. 3xx - Ostatní pohledávky z operací přímého pojištění a z operací zajištění dle AE pro zajištění, a závazků ze zajištění - 3xx, popř. 3xx - Ostatní závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění dle AE pro zajištění, rozdíl představuje zůstatkovou částku (saldo) zajištění a uvádí se samostatnou položkou v příloze, b) předepsaného hrubého pojistného postoupeného zajišťovatelům, účty 6xx nebo 6xx - Předepsané hrubé pojistné postoupené zajišťovatelům, c) podílu zajišťovatelů na nákladech na pojistná plnění, účty 5xx nebo 5xx - Podíly zajišťovatelů na nákladech na pojistná plnění, d) podílu zajišťovatelů na tvorbě a použití technických rezerv, příslušné účty z účtové třídy 5 a 6, e) ostatních nákladů a výnosů (např. placené či přijaté zajišťovací provize, podíly na ziscích), popř. aktiv a pasiv, na kterých se účtují účetní případy související se zajištěním. Výsledek zajištění se člení na neživotní a životní pojištění a takto se uvede v příloze k účetní závěrce. Účet 7xx – Evidenční účty - slouží pro souvztažné zápisy v rámci účtové skupiny 7x, čímž plní současně i kontrolní funkci správnosti účtování v této účtové skupině. Na dalších podrozvahových účtech se pak účtuje o dalším majetku a závazcích, o kterých nelze účtovat na předchozích účtech. Jde zejména o deriváty podle zvláštního právního předpisu (§ 21 odst. 1 písm. r) zákona č. 363/1999 Sb). Nestanoví-li postupy účtování jinak, účty v této účtové skupině si zřizují pojišťovny podle vlastních potřeb. Shrnutí: Účtová třída 7 – Závěrkové účty a podrozvahové účty – obsahuje účty sloužící k otevírání a uzavírání účtů komerčních pojišťoven na počátku a konci účetního období a také tzv. podrozvahové účty. K podvojnému zápisu při otevírání účtů na počátků účetního období slouží účet 7xx – Počáteční účet rozvažný. Postup otevírání jednotlivých syntetických účtů komerčních pojišťoven je shodný s postupy „běžných“ podnikatelských subjektů. Rozvahové účty komerčních pojišťoven jsou uzavírány prostřednictvím podvojných zápisů za použití účtu 7xx – Konečný účet rozvažný. Specifika vykazuje uzavírání výsledkových účtů. To probíhá postupně – nejprve se uzavírají jednotlivé technické účty a netechnický účet, a to prostřednictvím účtů Zúčtování HV technického účtu k neživotnímu pojištění, technického účtu k životnímu pojištění a netechnického účtu. Konečné stavy těchto účtů se pak přeúčtovávají na účet 7xx – Účet zisku a ztráty, na němž je zjišťován dosažený hospodářský výsledek pojišťovny a konečný stav tohoto účtu se pak přeúčtovává na účet 7xx – Konečný účet rozvažný, který slouží jako podkladový účet pro sestavení konečné rozvahy pojišťovny. Podrozvahové účty pak vymezuje účtová skupina 7x - Podrozvahové účty. Kontrolní otázky: 1. Vysvětlete členění syntetických účtů v účtové třídě 7 – Závěrkové účty a podrozvahové účty. 2. K čemu slouží účet 7xx – Počáteční účet rozvažný? Jakým způsobem se otevírají aktivní a pasivní rozvahové účty? 3. Jakým způsobem se uzavírají nákladové a výnosové účty pojišťoven? 4. Na kterém účtu zjistíte hospodářský výsledek pojišťovny? Jaký účetní výkaz je na základě tohoto účtu sestavován? 5. Vysvětlete funkci účtu 7xx – Konečný účet rozvažný. Jaký účetní výkaz je na jeho základě sestavován? 6. O čem se účtuje na podrozvahových účtech? Pojmy k zapamatování: · účetní uzávěrka · obrat účtu · počáteční účet rozvažný · konečný účet rozvažný · účet zisku a ztráty · podrozvaha a podrozvahové účty 9. Vnitropodnikové účetnictví pojišťoven Formu, organizaci a zaměření vnitropodnikového účetnictví si určí pojišťovna sama vnitřním předpisem. Vnitropodnikové účetnictví pojišťoven lze organizovat: a) přímo v analytických účtech nákladů a výnosů (účt. tř. 5 a 6), b) prostřednictvím analytických účtů k syntetickým účtům 3xx – Vnitřní zúčtování, 5xx – Vnitropodnikové převody nákladů a 6xx – Vnitropodnikové převody výnosů, c) kombinací obou výše uvedených postupů, d) v samostatném účetním okruhu v účtové třídě 8 a 9. Spojovací účty prokazující návaznost mezi účty této účtové třídy a účty účtových tříd 5 a 6 si určí pojišťovna sama a uvede je v účtovém rozvrhu. Shrnutí: Vnitropodnikové účetnictví vedou pojišťovny dle svého uvážení v souladu s interním předpisem. Toto účetnictví lze vést přímo v analytických účtech nákladů a výnosů, prostřednictvím analytických účtů k účtům 3xx - Vnitřní zúčtování, 5xx - Vnitropodnikové převody nákladů a 6xx - Vnitropodnikové převody výnosů, kombinací těchto postupů nebo prostřednictvím samostatných účtů v účtové třídě 8 a 9 – Vnitropodnikové účetnictví pojišťoven. 10. Účetní závěrka pojišťoven Účetní závěrku sestavují pojišťovny v souladu se zákonem o účetnictví a vyhláškou č. 502/2002 Sb. a tvoří ji: · rozvaha · výkaz zisku a ztráty (výsledovka) · příloha Součástí účetní závěrky může být také přehled peněžních toků a přehled o změnách vlastního kapitálu. Účetní závěrka představuje soustavu základních ukazatelů uspořádanou podle určitých kritérií (tj. aktiva, pasiva, vlastní kapitál, náklady, výnosy, hospodářský výsledek). Jedná se o absolutní ukazatele v hodnotovém vyjádření. Jelikož hlavní náplní činnosti pojišťovny je pojištění, zajištění nápravy škod a také zábrana jejich vzniku, je jasné, že tato specifika ovlivňují i účetní závěrku pojišťovny. Nejdůležitějšími a nejpodrobněji rozepsanými položkami v závěrkových účetních výkazech pojišťovny jsou přijaté pojistné, náklady na pojistná plnění a technické rezervy na tato pojistná plnění. Pojišťovny sestavují účetní závěrku jako: - řádnou - mimořádnou - konsolidovanou Řádná účetní závěrka – se sestavuje vždy k poslednímu dni účetního období. Mimořádná účetní závěrka – se sestavuje ve specifických případech jako jsou např. vyhlášení insolventního řízení, zrušení bez likvidace, vstup do likvidace, atd. Konsolidovaná účetní závěrka – se sestavuje na základě majetkového podílu na základním kapitálu jiných společností. Všechny pojišťovny musí mít účetní závěrku ověřenu auditorem a vybrané údaje jsou povinny zveřejňovat. V účetní závěrce pojišťoven (a v účetnictví vůbec) je zakázáno kompenzovat majetek a závazky a náklady a výnosy. Výjimka je povolena pouze u pohledávek a závazků vůči téže fyzické nebo právnické osobě se splatností do 1 roku, které jsou uvedeny ve stejných měnách (netýká se přijatých a poskytnutých záloh); dobropisů na konkrétní nákladové či výnosové položky vztahující se k účetnímu období, kdy byl daný náklad či výnos zúčtován; doměrků a vratků daní z příjmů. 10.1. Rozvaha (bilance) Prvním závěrkovým účetním výkazem, který pojišťovna při účetní závěrce sestavuje je rozvaha. Úkolem rozvahy obecně je zachytit k určitému okamžiku stav aktiv a pasiv pojišťovny. Rozvahu si pojišťovna může sestavovat k libovolnému okamžiku. Rozvaha, která je součástí účetní závěrky, se pak sestavuje povinně k poslednímu dni účetního období (rozvahový den). Rozvaha je členěna na aktiva a pasiva v položkách za minulé období, hrubou výši, úpravu a čistou výši. Hlavní položky rozvahy lze zjednodušeně vyjádřit takto: A Rozvaha pojišťoven P 1. Pohledávky za upsaný základní kapitál 2. Dlouhodobý nehmotný majetek 3. Finanční umístění (investice) 4. Finanční umístění životního pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník 5. Dlužníci 6. Ostatní aktiva 7. Přechodné účty aktiv 1. Vlastní kapitál 2. Podřízená pasiva 3. Technické rezervy 4. Technická rezerva na životní pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník 5. Rezervy 6. Depozita při pasivním zajištění 7. Věřitelé 8. Přechodné účty pasiv Úhrn aktiv Úhrn pasiv Položka Pohledávky za upsaný základní kapitál obsahuje pohledávky za upisovateli, společníky a členy družstva plynoucí z povinnosti splatit vklad do základního kapitálu a upsané nesplacené akcie podle obchodního zákoníku a zvláštního právního předpisu. Pod položku Dlouhodobý nehmotný majetek se řadí zejména zřizovací výdaje, goodwill, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, práva k vynálezům, průmyslovým vzorům, zlepšovacím návrhům, ochranné známce, označení původu výrobků a užitnému vzoru, počítačové programy (software) a jiná autorská práva podle zvláštního právního předpisu, atd. Souhrnná položka Finanční umístění (investice) obsahuje pozemky a stavby (nemovitosti), finanční umístění v podnikatelských seskupeních, jiná finanční umístění a depozita při aktivním zajištění, bez ohledu na to, z jakého zdroje byly financovány. Položka Finanční umístění životního pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník, obsahuje investice, jejichž zdrojem financování je technická rezerva uváděná v položce pasiv Technické rezervy životního pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník. Souhrnná položka Dlužníci obsahuje pohledávky z operací přímého pojištění, pohledávky z operací zajištění a ostatní pohledávky. Pohledávky z operací přímého pojištění a z operací zajištění se uvádějí bez ohledu na to, zda pojistné nebo zajistné bylo nebo nebylo zaplaceno, nejde-li o zákonná nesmluvní pojištění. V případě soupojištění podle příslušné smlouvy uvádí každá z účetních jednotek pohledávky pouze ve výši, ve které se podílí na tomto soupojištění. Souhrnná položka Ostatní aktiva obsahuje: a) věci movité, s výjimkou zásob; tento majetek se člení na odpisovaný a neodpisovaný, b) zásoby, pokud se neuvádějí v položce Ostatní přechodné účty aktiv, c) náklady souvisejí s pořízením dlouhodobého majetku, včetně pozemků a staveb (nemovitostí), a poskytnuté zálohy na pořízení uvedeného majetku. d) ceniny, zejména poštovní známky, kolky, šeky, e) jiné hodnoty v pokladně, zejména úvěrové a platební karty, mají-li hodnotu, ze které bude po vydání do používání čerpáno, g) vlastní akcie nebo vlastní zatímní listy, vlastní obchodní podíly, h) jiná aktiva. Souhrnná položka Přechodné účty aktiv obsahuje položky časového rozlišení, které jsou příjmy příštích období nebo náklady příštích období, a dohadné položky aktivní. Příjmy příštích období představují výnosy běžného účetního období, které se týkají příjmů příštích účetních období. Náklady příštích období představují výdaje běžného účetního období, které se týkají nákladů následujících účetních období. Kritériem pro uvádění účetních případů jako časového rozlišení je skutečnost, že je známo současně jejich věcné vymezení, výše a období, kterého se týkají. Na pasivní straně rozvahy se potom pod souhrnnou položku Vlastní kapitál řadí: a) Základní kapitál - obsahuje základní kapitál podle obchodního zákoníku a zvláštního právního předpisu. V případě obchodních společností jde o základní kapitál do obchodního rejstříku zapsaný nebo i povinně nezapisovaný. V případě družstev jde o základní kapitál do obchodního rejstříku zapsaný nebo i nezapsaný. V samostatné podpoložce se uvádějí změny základního kapitálu obchodních společností před zápisem těchto změn do obchodního rejstříku, b) Emisní ážio - představuje rozdíl mezi emisním kursem a jmenovitou hodnotou akcií podle obchodního zákoníku, c) Ostatní kapitálové fondy – jsou to fondy, které se vytvářejí z jiného zdroje než ze zisku v účetnictví účetní jednotky, d) Rezervní fond a ostatní fondy ze zisku – tato položka obsahuje zákonný rezervní fond, rezervní fond na vlastní akcie a popřípadě jiné fondy vytvářené podle obchodního zákoníku a ostatní fondy, které se vytvářejí ze zisku v účetnictví účetní jednotky, e) Nerozdělený zisk minulých účetních období nebo neuhrazená ztráta minulých účetních období, f) Zisk nebo ztráta běžného účetního období. Položka Podřízená pasiva obsahuje všechny závazky, ať již doložené cennými papíry nebo nikoli, o kterých bylo smluvně dohodnuto, že v případě likvidace nebo konkursu budou proplaceny v posledním pořadí až po uspokojení práv ostatních věřitelů. Souhrnná položka Technické rezervy obsahuje technické rezervy podle zákona o pojišťovnictví. Položka Technické rezervy životního pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník obsahuje rezervu podle zvláštního právního předpisu, která se vztahuje k položce aktiv Finanční umístění životního pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník. Položka Depozita při pasivním zajištění obsahuje: a) v rozvaze (bilanci) prvopojistitele závazky ze záručních depozit složených u prvopojistitele zajišťovatelem nebo od něj převzatých podle smlouvy o zajištění, b) platí, že částky podle písmene a) nelze vzájemně zúčtovat s jinými závazky prvopojistitele vůči zajišťovateli, ani je nelze takto zúčtovat s pohledávkami prvopojistitele za zajišťovatelem, c) pokud prvopojistitel přijal záruku v podobě cenných papírů, které byly převedeny do jeho majetku, vyjadřuje tato položka částku, kterou prvopojistitel dluží zajišťovateli z titulu této záruky. Souhrnná položka Rezervy obsahuje z rezerv podle § 26 odst. 3 zákona o pojišťovnictví rezervu na důchody a podobné závazky, rezervu na daň z příjmů, rezervu na rizika a ztráty a rezervu na restrukturalizaci. Souhrnná položka Věřitelé obsahuje mj. tato pasiva: a) Závazky z operací přímého pojištění a Závazky z operací zajištění - představují uvedené závazky ve vztahu k příslušným položkám nákladů ve výkazu zisku a ztráty. V této položce se uvádějí také závazky vůči makléřům a závazky z nastalého ručení za závazky Kanceláře podle zvláštního právního předpisu. b) Výpůjčky zaručené dluhopisem - jedná se o částky výpůjček určených k překlenutí nedostatku finančních prostředků z důvodů nesplacení pohledávek z vydaných dluhopisů; v podpoložce se uvádějí konvertibilní výpůjčky. c) Ostatní závazky - jedná se zejména o závazky z obchodních závazkových vztahů, ze směnek a jejich eskontu, z emitovaných dluhopisů, závazky vůči zaměstnancům z příjmů ze závislé činnosti, závazky ze sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění, závazky z daně z příjmů a jiných přímých daní, závazky z odložené daně z příjmů, závazky z daně z přidané hodnoty a jiných nepřímých daní, závazky z dotací. V této položce se uvádějí také závazky vyplývající z povinnosti platit příspěvky Kanceláři podle zvláštního právního předpisu. Souhrnná položka Přechodné účty pasiv obsahuje případy časového rozlišení, kterými jsou výdaje příštích období a výnosy příštích období, a dohadné položky pasivní. Výdaji příštích období se rozumí náklady, které souvisejí s běžným účetním obdobím, ale výdaj na ně nebyl dosud uskutečněn. Výnosy příštích období se rozumí částky přijaté v běžném účetním období, které časově a věcně souvisejí s výnosy následujícího účetního období. Kritériem pro uvádění účetních případů časového rozlišení je skutečnost, že je současně známo jejich věcné vymezení, výše a období, kterého se týkají. 10.2. Výkaz zisku a ztráty (výsledovka) Druhým závěrkovým účetním výkazem, který pojišťovna při účetní závěrce sestavuje, je výkaz zisku a ztráty (výsledovka). Výkaz zisku a ztráty má za úkol zachytit vývoj hospodaření pojišťovny za určité období (nejčastěji 1 rok). Zatímco tedy rozvaha je jednoznačně statickým výkazem – zachycuje stav aktiv a pasiv k určitému datu, výkaz zisku a ztráty je výkazem dynamickým, který sleduje vývoj hospodaření v určitém časovém úseku. Sestavení výkazu zisku a ztráty má v současnosti primárně vyčíslit výši hospodářského výsledku pojišťovny, ale také ukázat, co ovlivnilo tvorbu hospodářského výsledku pojišťovny za dané účetní období. Hospodářský výsledek pojišťovny lze rozčlenit na: - provozní - finanční - mimořádný Výkaz zisku a ztráty se u pojišťoven skládá ze tří základních částí: · Technického účtu k neživotnímu pojištění · Technického účtu k životnímu pojištění · Netechnického účtu Výkaz zisku a ztráty se tvoří tak, že se nejprve porovnávají náklady a výnosy na technickém účtu k neživotnímu pojištění a technického účtu k životnímu pojištění. Dílčí hospodářské výsledky zjištěné na technických účtech se pak přenesou do hospodaření na netechnickém účtu, kde se k nim připočítají náklady a výnosy, které přímo nesouvisí s prvotní funkcí pojišťoven, a teprve tímto se dostane celkový hospodářský výsledek za dané účetní období. Technický účet k neživotnímu pojištění obsahuje: - zasloužené pojistné – očištěné (očištěné o pojistné postoupené zajišťovatelům) - převedené výnosy z finančního umístění z netechnického účtu - ostatní technické výnosy – očištěné - náklady na pojistná plnění – očištěné o náklady na pojistná plnění postoupená zajišťovatelům - změnu stavu ostatních technických rezerv – očištěnou - prémie a slevy – očištěné - čistou výši provozních nákladů - ostatní technické náklady – očištěné - změnu stavu vyrovnávací rezervy - výsledek technického účtu k neživotnímu pojištění Technický účet k životnímu pojištění obsahuje: - zasloužené pojistné – očištěné - výnosy z finančního umístění - přírůstky hodnoty finančního umístění - ostatní technické výnosy – očištěné - náklady na pojistná plnění – očištěné - změnu stavu ostatních technických rezerv - prémie a slevy – očištěné - čistou výši provozních nákladů - náklady na finanční umístění - úbytky hodnoty finančního umístění - ostatní technické náklady – očištěné - převod výnosů z finančního umístění na netechnický účet (pokud se některé výnosy účtované na technickém účtu k životnímu pojištění týkají netechnického účtu, je třeba je přeúčtovat na netechnický účet) - výsledek technického účtu k životnímu pojištění Netechnický účet se pak skládá z těchto položek: - výsledek technického účtu k neživotnímu pojištění - výsledek technického účtu k životnímu pojištění - výnosy z finančního umístění - převedené výnosy finančního umístění z technického účtu k životnímu pojištění - náklady na finanční umístění - převod výnosů z finančního umístění na technický účet k neživotnímu pojištění - ostatní výnosy - ostatní náklady - daň z příjmů z běžné činnosti - zisk nebo ztráta z běžné činnosti po zdanění - mimořádné výnosy - mimořádné náklady - mimořádný zisk nebo ztráta - daň z příjmů z mimořádné činnosti - ostatní daně neuvedené v předchozích položkách - zisk nebo ztráta za účetní období Pozn. 1. Příčinou toho, že položky výnosy a náklady finančního umístění se objevují jak v části technického účtu k životnímu pojištění, tak na netechnickém účtu, jsou rozdílné finanční zdroje použité k jejich pořízení, tzn. že se nejedná o duplicitu. 2. Při sestavování výkazu zisku a ztráty používají pojišťovny ve velké míře účty analytické evidence, na rozdíl od běžných podnikatelských subjektů, kterým k tvorbě základních účetních výkazů stačí často pouze syntetická evidence. 10.3. Příloha Třetí nezbytnou a povinnou součástí účetní závěrky pojišťoven je příloha. Její úlohou je podat doplňující informace o účetní jednotce, o způsobech a metodách účtování, odepisování, oceňování, atd. a objasnit údaje obsažené v rozvaze a výsledovce a umožnit tak snadnější orientaci v údajích o vývoji hospodářské situace pojišťovny v daném účetním období. Příloha sestavovaná pojišťovnami musí obsahovat určité informace, které mají obecný nebo zvláštní obsah. Obecný obsah přílohy tvoří: Informace a jejich změny navazující na zápis pojišťovny do obchodního rejstříku: a) obchodní jméno a sídlo pojišťovny, b) identifikační číslo, c) předmět podnikání (neživotní pojištění, životní pojištění, ostatní činnosti), d) právní formu pojišťovny, e) jména a bydliště nebo firmu a sídlo osoby nebo osob, které jsou statutárním orgánem nebo jeho členy s uvedením způsobu, jakým jednají jménem pojišťovny nebo i jiné informace v souladu s § 28 odst. 1 písm. e) obchodního zákoníku, popř. jméno prokuristy a jeho bydliště s uvedením způsobu, jakým za podnikatele jedná, f) u akciové společnosti výši základního kapitálu, rozsah jeho splacení, počet, druh, formu a jmenovitou hodnotu akcií, případně omezení převoditelnosti akcií na jméno, jakož i jména a bydliště členů dozorčí rady pojišťovny nebo i jiné informace v souladu s § 28 odst. 2 písm. d) obchodního zákoníku, g) datum vzniku pojišťovny, resp. u zahraničních osob datum vzniku oprávnění podnikat na území České republiky, h) u zahraničních osob umístění jejich zahraniční složky, jméno a bydliště, případně místo pobytu jejího vedoucího, i) vstup do likvidace a jméno a bydliště likvidátora (likvidátorů), prohlášení konkurzu a jméno a bydliště konkurzního správce, zahájení řízení o vyrovnání, zamítnutí návrhu konkurzu pro nedostatek majetku, j) právní důvod výmazu pojišťovny z obchodního rejstříku a datum jejího zániku. k) další skutečnosti, o nichž zákon stanoví, že se zapisují do obchodního rejstříku. Pojišťovny, které jsou zahraničními osobami, uvádějí pouze informace podle písm. a), c), d), g), h), a přicházejí-li v úvahu i ostatní informace podle tohoto odstavce. Dalšími informacemi, které musí příloha povinně obsahovat jsou: - informace o použitém způsobu oceňování včetně informací o použitých způsobech tvorby a použití opravných položek a odpisování a o použitých způsobech přepočtu cizích měn na české koruny, - obchodní jména a sídla právnických osob, ve kterých má pojišťovna podstatný nebo rozhodující vliv (uvede se jednotlivá výše majetkových účastí – částka a procento – na základním kapitálu těchto právnických osob a dále výše jejich vlastního kapitálu a hospodářského výsledku za běžné účetní období), - informace o upsaných splacených a nesplacených akciích v běžném účetním období, - informace o počtu a jmenovité (nominální) hodnotě každé z kategorií (druh, forma, podoba) akcií (zejm. členění na kmenové a prioritní akcie), - informace o podílech na ziscích (nejde o podíly na ziscích vyplývající z pojištění ve prospěch pojištěných), konvertibilních cenných papírech včetně obligací (dluhopisy vyměnitelné za akcie), nebo jiných podobných právech s udáním jejich počtu a rozsahu práv, která z nich vyplývají, - informaci o výši závazků (dluhů) pojišťovny, jejichž zbytková (reziduální) doba splatnosti přesahuje pět let, jakož i o výši všech závazků (dluhů) krytých věcným zajištěním daným pojišťovnou s uvedením povahy a formy těchto dluhů a zajištění. Údaje se uvádějí odděleně za každou dluhovou položku v členění v souladu s rozvahou, - informace o celkové výši finančních závazků, které nejsou obsaženy v rozvaze, pokud mohou sloužit k vyhodnocení finanční situace pojišťovny. Závazky z důchodů, jakož i závazky vůči subjektům konsolidačního celku musí být uvedeny zvlášť, - informace o průměrném počtu zaměstnanců pojišťovny v průběhu běžného účetního období podle jednotlivých kategorií, jakož i o personálních výdajích v členění na mzdy a platy a sociální náklady (jde o náklady, které hradí pojišťovna na základě zákona za své zaměstnance) a z toho důchody (nejde o důchody vyplývající z pojištění ve prospěch pojištěných), nejsou-li takto uvedeny zvlášť ve výkazu zisků a ztrát, - informace o změnách metody (§ 8 odst. 2 zákona o účetnictví) a o jejich dopadech na hospodářský výsledek a daňové povinnosti (daňové úlevy) pojišťovny za běžné účetní období, - informace o daňové povinnosti - splatném (a zaplaceném) a odloženém daňovém závazku, popř. pohledávce, za běžné účetní období, nevyplývá-li z rozvahy, - informace o výši stanovených odměn a odměn skutečně vyplacených za běžné účetní období současným členům správních, řídících či dozorčích orgánů s uvedením jejich funkce, jakož i o výši vzniklých či sjednaných závazků z důchodů bývalých členů těchto orgánů. Uvádějí se celkové informace za každou kategorii, - informace o výši záloh a půjček poskytnutých pojišťovnou současným členům orgánů s uvedením hlavních podmínek, úrokových sazeb a zaplacených splátek, jakož i o závazcích pojišťovny ze záruk na uvedené pohledávky přijatých od těchto osob. Uvádějí se celkové informace za každou kategorii. Zvláštní obsah přílohy pak musí obsahovat: V případě neživotního pojištění: - předepsané pojistné v hrubé výši (předepsané hrubé pojistné), - zasloužené pojistné v hrubé výši (zasloužené hrubé pojistné), - hrubé náklady na pojistná plnění, - hrubé provozní výdaje, - zůstatkovou částku (saldo) zajištění. Výše uvedené údaje se rozčleňují na přímé pojištění a přijatá zajištění, pokud tato zajištění dosahují 10 % a více z předepsaného hrubého pojistného, a dále v rámci přímého pojištění na následující odvětví a skupiny: a) úrazové a zdravotní, b) motorových vozidel, odpovědnosti, c) motorových vozidel, ostatní druhy, d) námořní, letecké, dopravní, e) požáru a ostatních škod na majetku, f) odpovědnosti, g) úvěrů a záruk, h) zákonných výdajů, ch) pomoci, i) smíšená. Kromě uvedeného uvádějí pojišťovny i informace o odvětvích a skupinách v členění podle zákona o pojišťovnictví. Pokud jde o životní pojištění, musí příloha obsahovat: 1. předepsané hrubé pojistné, rozčleněné na přímé pojištění a na přijatá zajištění, pokud tato zajištění představují 10 % a více předepsaného hrubého pojistného, a dále v rámci přímého pojištění následující položky: - individuální (zvláštní) pojistné, - pojistné kolektivního pojištění, - běžné pojistné, - jednorázové pojistné, - pojistné ze smluv bez podílů na ziscích, - pojistné ze smluv s podílem na ziscích, - pojistné ze smluv, u nichž riziko finančního umístění nese pojištěný. Uvádění výše uvedených položek není nutné, pokud jejich výše nepřesahuje 10 % předepsaného hrubého pojistného v rámci přímého pojištění. 2. Zůstatkovou částku (saldo) zajištění. V každém případě musí příloha uvádět celkovou výši hrubého pojistného v rámci přímého pojištění, která vyplývá ze smluv uzavřených pojišťovnou: a) ve státě (členský stát EU), kde má své sídlo, b) v dalších (členských) státech, c) v ostatních státech, s tím, že se příslušné částky nemusejí uvádět, pokud nepřesahují 5 % celkové výše hrubého pojistného. Pojišťovna musí v příloze uvádět výši provizí zaúčtovaných v rámci přímého pojištění v průběhu běžného účetního období. Tato povinnost se vztahuje na provize všeho druhu, zvláště pak provize za získávání, obnovování, inkaso a za správu portfolia. 10.4. Přehled o změnách vlastního kapitálu V přehledu o změnách vlastního kapitálu jsou uspořádány položky, které vyjadřují celkovou změnu vlastního kapitálu za účetní období. V tomto výkazu se sledují samostatně změny v položkách vlastního kapitálu - základního kapitálu, vlastních akcií, emisního ážia, rezervních fondů, kapitálových fondů, oceňovacích rozdílů a zisku (ztráty). Shrnutí: Účetní závěrku pojišťoven lze sestavovat jako řádnou (k poslednímu dni účetního období), mimořádnou (ve specifických případech jako je vstup do likvidace, atd.) a konsolidovanou (sestavuje se na základě majetkového podílu mateřské společnosti ve společnostech dceřiných). Účetní závěrka pojišťoven se skládá z rozvahy, výkazu zisku a ztráty, přílohy a může obsahovat také přehled o změnách vlastního kapitálu a přehled o peněžních tocích. Rozvaha zachycuje stav majetku a zdrojů pojišťovny k datu sestavování účetní závěrky. Oproti jiným podnikatelským subjektům má poněkud odlišnou strukturu a metodiku sestavování odrážející specifika majetkových a zdrojových položek pojišťoven. Také výkaz zisku a ztráty vykazuje určitá specifika. Sestává z technického účtu k neživotnímu pojištění, technického účtu k životnímu pojištění a netechnického účtu. Při zjišťování hospodářského výsledku pojišťoven se nejprve porovnávají náklady a výnosy na technickém účtu k neživotnímu pojištění, pak na technickém účtu k životnímu pojištění, tyto dílčí hospodářské výsledky se přenesou do netechnického účtu a zde se k nim připočtou náklady a výnosy přímo nesouvisející s pojistnou a zajistnou činností, čímž se zjistí konečný hospodářský výsledek pojišťovny za dané účetní období. Příloha pak podává doplňující informace týkající se účetní jednotky, postupů účtování, oceňování, odpisování, atd. a dále podrobněji rozebírá údaje obsažené v rozvaze a ve výkazu zisku a ztráty. Přehled o změnách vlastního kapitálu zachycuje změny vlastního kapitálu pojišťovny, ke kterým v daném účetním období došlo. Kontrolní otázky: 1. Vysvětlete rozdíl mezi řádnou a mimořádnou účetní závěrkou. 2. Z čeho se skládá účetní závěrka pojišťoven? 3. Vysvětlete strukturu rozvahy pojišťoven. 4. Vysvětlete způsob sestavování výkazu zisku a ztráty pojišťoven. 5. Proč je součástí účetní závěrky pojišťoven také příloha? Pojmy k zapamatování: · účetní závěrka · konsolidovaná účetní závěrka · rozvaha · výkaz zisku a ztráty · příloha Shrnutí Komerční pojišťovny, stejně jako většina právnických osob, účtují v soustavě podvojného účetnictví. Jelikož však jejich činnost vykazuje určitá specifika, je nutné, aby bylo těmto specifikům přizpůsobeno i jejich účetnictví. Komerční pojišťovny proto účtují na základě speciální směrné účtové osnovy a na základě speciálních účetních postupů. Publikace „Účetnictví komerčních pojišťoven“ Vám tato specifika postupně objasňovala a vysvětlovala. Nyní již znáte členění směrné účtové osnovy pro pojišťovny, víte na základě jakých právních předpisů komerční pojišťovny účtují, jste schopni zaúčtovat běžné účetní případy, se kterými se pojišťovny dennodenně setkávají. Poznali jste způsob účtování pohledávek a závazků komerčních pojišťoven, technických rezerv i specifika účtování nákladů a výnosů komerčních pojišťoven. Znáte také postupy otevírání a uzavírání účetních knih pojišťoven a postup účetní uzávěrky a zjišťování hospodářského výsledku. V neposlední řadě jste se seznámili s jednotlivými závěrkovými účetními výkazy pojišťoven – rozvahou, výkazem zisku a ztráty, přílohou a přehledem o změnách vlastního kapitálu včetně jejich struktury a způsobů jejich předkládání příslušným subjektům. Teď tedy znáte téměř vše, co budete potřebovat v dalším studiu i v případné praktické činnosti účetních v komerčních pojišťovnách, zbývající Vás naučí již samotná praxe. Zároveň bych ocenil, pokud byste mě po nastudování publikace informovali o tom, co v této publikaci chybí, případně co by bylo možno vylepšit s ohledem na budoucí čtenáře. Nezbývá, než Vám popřát mnoho úspěchů ve Vašem dalším studiu i ve Vaší budoucí profesní kariéře. Autor Použitá literatura [1] ČEJKOVÁ, V.: Pojistný trh, 1. vyd. Praha, GRADA Publishing, 2002. 120 s. ISBN 80-210-2495-X. [2] CHMÁTALOVÁ, E., BOKŠOVÁ, J.: Účetnictví pojišťoven, 1. vyd. Praha: VŠE, 1996. 118 s. ISBN 80-7079-187-X. [3] MAJTÁNOVÁ, A.: Účtovníctvo v komerčných poisťovniach, 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 1997. 112 s. ISBN 80-210-1632-9. [4] SEDLÁČEK,J. - HÝBLOVÁ, E. - KŘÍŽOVÁ, Z. - LINKA, R. - VALOUCH, P.: Praktikum z finančního účetnictví. Brno : ESF MU v Brně, 2005. 197 s. ISBN 80-210-3794-6 [5] Vyhláška MF č. 75/2002 Sb., kterou se provádí zákon č. 363/1999 Sb. o pojišťovnictví [6] Vyhláška MF č. 502/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou pojišťovnami [7] ZÁKON č. 563/1991 Sb., o účetnictví, [8] ZÁKON č. 363/1999 Sb., o pojišťovnictví, Internetové zdroje [9] www.cap.cz Přílohy Příloha č.1: Směrná účtová osnova pro pojišťovny Účtová třída 1 - Finanční umístění (investice) Účtové skupiny: Pozemky a stavby (nemovitosti) Finanční umístění v podnikatelských seskupeních Jiná finanční umístění Depozita při aktivním zajištění Finanční umístění v životním pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník Účtová třída 2 - Majetek Účtové skupiny: Dlouhodobý nehmotný majetek Dlouhodobý hmotný majetek Pořízení majetku Hotovost na účtech u finančních institucí a hotovost v pokladně, jiný finanční majetek Ostatní aktiva Účtová třída 3 - Pohledávky, závazky a přechodné účty Účtové skupiny: Pohledávky z operací přímého pojištění a z operací zajištění Ostatní pohledávky Závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění Zaměstnanci, zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění Ostatní závazky Zúčtování daní a dotací Přechodné účty aktiv a pasiv Účtová třída 4 - Účty kapitálu a dlouhodobých závazků Účtové skupiny: Základní kapitál a kapitálové fondy Fondy ze zisku a hospodářský výsledek minulých účetních období Hospodářský výsledek Technické rezervy Ostatní rezervy Depozita při pasivním zajištění Dlouhodobé závazky Financování pojištění odpovědnosti (Garanční fond Kanceláře) Účtová třída 5 - Náklady Účtové skupiny: Technický účet k neživotnímu pojištění Technický účet k životnímu pojištění Netechnický účet Vnitropodnikové převody pojišťoven Účtová třída 6 - Výnosy Účtové skupiny: Technický účet k neživotnímu pojištění Technický účet k životnímu pojištění Netechnický účet Vnitropodnikové převody pojišťoven Účtová třída 7 - Závěrkové účty a podrozvahové účty Účtové skupiny: Účty rozvažné Účet zisku a ztráty Podrozvahové účty Účtová třída 8 a 9 - Vnitropodnikové účetnictví pojišťoven Příloha č. 2: Vzorový účtový rozvrh pojišťoven Účtová třída 1 - Finanční umístění (investice) 10 - Pozemky a stavby (nemovitosti) 101 - Pozemky 102 - Stavby 108 - Oprávky ke stavbám 11 - Finanční umístění v podnikatelských seskupeních 111 - Majetkové účasti v podnicích s rozhodujícím vlivem 112 - Majetkové účasti v podnicích s podstatným vlivem 113 - Obligace a ostatní dluhopisy vydané podniky s rozhodujícím vlivem 114 - Půjčky poskytnuté podnikům s rozhodujícím vlivem 115 - Obligace a ostatní dluhopisy vydané podniky s podstatným vlivem 116 - Půjčky poskytnuté podnikům s podstatným vlivem 117 - Ostatní majetkové účasti 118 - Ostatní dlouhodobé pohledávky 12 a 15 - Jiná finanční umístění 121 - Cenné papíry s proměnlivým výnosem 122 - Cenné papíry s pevným výnosem 123 - Finanční umístění v investičních společnostech, investičních fondech a v investičních sdruženích 124 - Hypoteční půjčky 125 - Ostatní půjčky 126 - Depozita u bank 127 - Ostatní finanční umístění 151 - Pevné termínové operace 152 - Nakoupené opce 153 - Prodané opce 13 - Depozita při aktivním zajištění 131 - Pohledávky ze složených depozit 14 - Finanční umístění v životním pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník 141 - Pohledávky z finančního umístění jménem pojištěných Účtová třída 2 - Majetek 20 – Dlouhodobý nehmotný majetek 201 - Zřizovací výdaje 202 - Goodwill 203 - Průmyslová a podobná práva 204 - Software 205 - Ostatní nehmotný majetek 208 - Oprávky k nehmotnému majetku 209 - Opravné položky 21 – Dlouhodobý hmotný majetek 211 - Movitý majetek 216 - Hmotný majetek neodpisovaný 218 - Oprávky k odpisovanému hmotnému majetku 219 - Opravné položky 22 - Pořízení majetku 221 - Pořízení nehmotného a hmotného majetku 222 - Poskytnuté zálohy na pořízení nehmotného a hmotného majetku 229 - Opravné položky 23 - Hotovost na účtech u finančních institucí a hotovost v pokladně, jiný finanční majetek 231 - Pokladna 232 - Jiné pokladní hodnoty 234 - Peníze na cestě 235 - Běžné účty 237 - Vlastní akcie 239 - Opravné položky 25 - Ostatní aktiva 251 - Zásoby 252 - Ostatní aktiva 259 - Opravné položky Účtová třída 3 - Pohledávky, závazky a přechodné účty 30 - Pohledávky z operací přímého pojištění a z operací zajištění 301 - Pohledávky z přímého pojištění za pojistníky 302 - Pohledávky za zprostředkovateli (makléři) 303 - Pohledávky při operacích zajištění 308 - Ostatní pohledávky z přímého pojištění a zajištění 309 - Opravné položky 32 - Ostatní pohledávky 321 - Pohledávky za upsaný základní kapitál 322 - Pohledávky z vystavených dluhopisů 323 - Různí dlužníci 324 - Směnky k inkasu 325 - Eskontované pohledávky 327 - Poskytnuté provozní zálohy 328 - Ostatní pohledávky 329 - Opravné položky 33 - Závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění 331 - Závazky z přímého pojištění vůči pojištěným 332 - Závazky vůči zprostředkovatelům (makléřům) 333 - Závazky při operacích zajištění 338 - Ostatní závazky z přímého pojištění a zajištění 35 - Zaměstnanci, zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění 351 - Závazky k zaměstnancům ze závislé činnosti 352 - Závazky z vkladů zaměstnanců 353 - Ostatní závazky vůči zaměstnancům 354 - Pohledávky za zaměstnanci 355 - Zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění 359 - Opravné položky 36 - Ostatní závazky 361 - Závazky z upsaných majetkových účastí 362 - Emitované dluhopisy 363 - Různí věřitelé 364 - Směnky k úhradě 365 - Eskontní úvěry 366 - Krátkodobé úvěry 367 - Přijaté půjčky zaručené dluhopisem 368 - Přijaté provozní zálohy 369 - Ostatní závazky 37 - Zúčtování daní a dotací 371 - Daň z příjmů 372 - Ostatní přímé daně 373 - Nepřímé daně a poplatky 374 - Dotace ze státního rozpočtu 375 - Ostatní dotace 377 - Odložený daňový závazek nebo pohledávka 39 - Přechodné účty aktiv a pasív 391 - Náklady příštích období 392 - Výdaje příštích období 393 - Výnosy příštích období 394 - Příjmy příštích období 397 - Dohadné účty aktivní 398 - Dohadné účty pasivní 399 - Vnitřní zúčtování Účtová třída 4 - Účty kapitálu a dlouhodobých závazků 40 - Základní kapitál a kapitálové fondy 401 - Základní kapitál 402 - Emisní ážio 403 - Ostatní kapitálové fondy 404 - Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků 41 - Fondy ze zisku a hospodářský výsledek minulých účetních období 411 - Zákonný rezervní fond 412 - Ostatní fondy 413 - Nerozdělený zisk minulých let 414 - Neuhrazená ztráta minulých let 42 - Hospodářský výsledek 421 - Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení 44 - Technické rezervy 441 - Rezerva na nezasloužené pojistné 442 - Rezerva pojistného životních pojištění 443 - Rezerva na pojistná plnění 444 - Rezerva na prémie a slevy 445 - Vyrovnávací rezerva 446 - Rezerva životních pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník 447 - Rezerva pojistného neživotních pojištění 449 - Jiné rezervy 45 – Ostatní rezervy 451 - Rezervy zákonné 452 - Rezerva na daň z příjmů 453 - Rezerva na restrukturalizaci 459 - Ostatní rezervy 46 - Depozita při pasivním zajištění 461 - Závazky ze složených depozit 48 - Dlouhodobé závazky 481 - Závazky k podnikům s rozhodujícím vlivem 482 - Závazky k podnikům s podstatným vlivem 483 - Emitované dluhopisy 484 - Závazky z nájmu 485 - Přijaté zálohy 486 - Návratné dotace 487 - Půjčky zaručené dluhopisem 488 – Bankovní úvěry 489 - Ostatní dlouhodobé závazky 49 - Financování pojištění odpovědnosti 491 - Garanční fond Kanceláře Účtová třída 5 – Náklady 50 až 51 - Technický účet k neživotnímu pojištění 501 - Náklady na pojistná plnění 502 - Podíl zajišťovatelů na nákladech na pojistná plnění 503 - Tvorba rezervy na pojistná plnění 504 - Podíl zajišťovatelů na tvorbě rezervy na pojistná plnění 505 - Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné 506 - Podíl zajišťovatelů na tvorbě rezervy na nezasloužené pojistné 507 - Tvorba jiných rezerv 508 - Podíl zajišťovatelů na tvorbě jiných rezerv 509 - Tvorba vyrovnávací rezervy 511 - Pořizovací náklady (výdaje) na pojistné smlouvy 512 - Správní režie 514 - Pojistné prémie a slevy 515 - Podíl zajišťovatelů na prémiích a slevách 518 - Ostatní technické náklady 519 - Podíl zajišťovatelů na ostatních technických nákladech 52 až 54 - Technický účet k životnímu pojištění 521 - Náklady na pojistná plnění 522 - Podíl zajišťovatelů na nákladech na pojistná plnění 523 - Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné 524 - Podíl zajišťovatelů na tvorbě rezervy na nezasloužené pojistné 525 - Tvorba rezervy na pojistná plnění 526 - Podíl zajišťovatelů na tvorbě rezervy na pojistná plnění 527 - Tvorba rezervy pojistného životních pojištění 528 - Podíl zajišťovatelů na tvorbě rezervy pojistného životních pojištění 529 - Tvorba jiných rezerv 531 - Podíl zajišťovatelů na tvorbě jiných rezerv 532 - Pořizovací náklady (výdaje) na pojistné smlouvy 533 - Správní režie 535 - Náklady na finanční umístění 536 - Pojistné prémie a slevy 538 - Náklady na realizaci finančního umístění 539 - Úbytky hodnoty finančního umístění 541 - Podíl zajišťovatelů na prémiích a slevách 547 - Ostatní technické náklady 548 - Podíl zajišťovatelů na ostatních technických nákladech 55 až 57 - Netechnický účet 551 - Náklady na finanční umístění 555 - Náklady na realizaci finančního umístění 558 - Ostatní náklady 559 - Tvorba opravných položek k majetku 561 – Tvorba ostatních rezerv 562 - Daně a poplatky 563 - Mimořádné náklady 564 - Úbytky hodnoty finančního umístění nebo jiná přecenění 571 - Daň z příjmů z běžné činnosti - splatná 572 - Daň z příjmů z běžné činnosti - odložená 573 - Daň z příjmů z mimořádné činnosti - splatná 574 - Daň z příjmů z mimořádné činnosti - odložená 575 - Dodatečné platby daně z příjmů 59 - Vnitropodnikové převody pojišťoven 591 - Vnitropodnikové převody nákladů Účtová třída 6 – Výnosy 60 až 61 - Technický účet k neživotnímu pojištění 601 - Předepsané hrubé pojistné 602 - Předepsané hrubé pojistné postoupené zajišťovatelům 603 - Použití rezervy na pojistná plnění 604 - Podíl zajišťovatelů na použití rezervy na pojistná plnění 605 - Použití rezervy na nezasloužené pojistné 606 - Podíl zajišťovatelů na použití rezervy na nezasloužené pojistné 607 - Použití jiných rezerv 608 - Podíl zajišťovatelů na použití jiných rezerv 609 - Použití vyrovnávací rezervy 611 - Převedené výnosy z finančního umístění z netechnického účtu 613 - Provize od zajišťovatelů 616 - Podíly na ziscích 617 - Podíly na ziscích postoupené zajišťovatelům 618 - Ostatní technické výnosy 619 - Podíl zajišťovatelů na ostatních technických výnosech 62 až 64 - Technický účet k životnímu pojištění 621 - Předepsané hrubé pojistné 622 - Předepsané hrubé pojistné postoupené zajišťovatelům 623 - Použití rezervy na nezasloužené pojistné 624 - Podíl zajišťovatelů na použití rezervy na nezasloužené pojistné 625 - Použití rezervy na pojistná plnění 626 - Podíl zajišťovatelů na použití rezervy na pojistná plnění 627 - Použití rezervy pojistného životních pojištění 628 - Podíl zajišťovatelů na použití rezervy pojistného životních pojištění 629 - Použití jiných rezerv 631 - Podíl zajišťovatelů na použití jiných rezerv 634 - Výnosy z majetkových účastí 635 - Výnosy z pozemků a staveb 636 - Výnosy z ostatních složek finančního umístění 638 - Výnosy z realizace finančního umístění 639 - Přírůstky hodnoty finančního umístění 641 - Podíly na ziscích 642 - Podíly na ziscích postoupené zajišťovatelům 643 - Provize od zajišťovatelů 647 - Ostatní technické výnosy 648 - Podíl zajišťovatelů na ostatních technických výnosech 649 - Převod výnosů z finančního umístění na netechnický účet 65 až 67 - Netechnický účet 651 - Výnosy z majetkových účastí 652 - Výnosy z pozemků a staveb 653 - Výnosy z ostatních složek finančního umístění 655 - Výnosy z realizace finančního umístění 656 - Převedené výnosy finančního umístění z technického účtu k životnímu pojištění 657 - Převod výnosů z finančního umístění na technický účet neživotního pojištění 658 - Ostatní výnosy 659 - Použití opravných položek k majetku 661 - Použití rezerv na rizika a ztráty 663 - Mimořádné výnosy 664 - Přírůstky hodnoty finančního umístění nebo jiná přecenění 69 - Vnitropodnikové převody pojišťoven 691 - Vnitropodnikové převody výnosů Účtová třída 7 - Závěrkové účty a podrozvahové účty 70 - Účty rozvažné 701 - Počáteční účet rozvažný 702 - Konečný účet rozvažný 71 - Účet zisku a ztráty 711 - Účet zisku a ztráty 712 - Zúčtování hospodářského výsledku technického účtu k neživotnímu pojištění 713 - Zúčtování hospodářského výsledku technického účtu k životnímu pojištění 714 - Zúčtování hospodářského výsledku netechnického účtu 72 a 73 - Podrozvahové účty 721 - Hodnoty dané do zástavy 722 - Hodnoty přijaté do zástavy 723 - Směnky k inkasu použité k úhradě do doby jejich splatnosti 724 - Jiné hodnoty v evidenci 725 - Závazky z leasingu 726 - Nároky poškozených ze zákonného pojištění uplatněné u České pojišťovny, a.s. 727 - Nároky poškozených z pojištění odpovědnosti z provozu vozidla uplatňované u Kanceláře 728 - Evidenční účet pro výsledek zajištění 729 - Evidenční účty Účtová třída 8 a 9 - Vnitropodnikové účetnictví pojišťoven Příloha č. 3: Příklady k procvičení Př. 1: U pojišťovny KUR, a.s. došlo k těmto účetním případům. Pojišťovna je plátce DPH. Doplňte správné částky a zaúčtujte: Účetní operace Kč 1. Nákup počítačové sestavy - faktura DPH 19 % 50 000,- ……….. 2. Dodavatel si vyúčtoval dopravné - faktura DPH 19 % 1 000,- ……….. 3. Převedení počítačové sestavy do užívání v PC ………… 4. Proplacení faktur z BÚ …………. 5. Řádný odpis počítačové sestavy dle odpisového plánu 10 000,- 6. Počítačová sestava darována nemocnici - odpis zůstatkové ceny počítače 41 000,- 7. Vyřazení počítačové sestavy z účetní evidence ………… 8. Při inventarizaci byl zjištěn nezaúčtovaný digitální fotoaparát - zařazení do účetní evidence 42 000,- 9. Schodek na ceninách v pokladně 2 000,- 10. Nákup akcií společnosti RUCH, a.s. - 53% podíl na ZK, proplaceno z BÚ 8 000 000,- 11. Zaplacena záloha na nákup automobilu v hotovosti 25 000,- 12. Pojišťovna zjistila, že hodnota jejího softwarového vybavení dočasně klesla o 50 000,- ……………. 13. K trvalému snížení hodnoty došlo v důsledku havárie u hardwaru vlastněného pojišťovnou 14 000,- 14. Faktura za kancelářský materiál DPH 19 % 1 000,- ………….. 15. Prodej digitální kamery, PC 120 000,-, dosavadní oprávky 90 000,- - jednorázový odpis ZC …………... 16. Vyřazení kamery z účetní evidence …………... 17. Prodejní cena kamery uvedená na faktuře DPH 19 % 50 000,- ………….. 18. Odběratel uhradil prodejní cenu kamery na BÚ ………….. Př. 2: Pojišťovna SPADL, a.s. se rozhodla provést dvě investiční akce - postavit novou provozní budovu na "zelené louce" a vybavit svou pobočku moderním hardwarem. Zaúčtujte všechny uvedené operace. Využijte analytické účty. Účetní operace Kč 1. Faktura za projekt výstavby nové budovy 40 000,- 2. Faktura za geologický průzkum 20 000,- 3. Nákup pozemku - platba převodem z BÚ 1 000 000,- 4. Poplatek za stavební povolení placen hotově 10 000,- 5. Faktura za provedenou výstavbu inženýrských sítí 600 000,- 6. Záloha stavební firmě provádějící výstavbu budovy z BÚ 2 000 000,- 7. Faktura za provedenou stavbu 40 500 000,- 8. Zúčtování poskytnuté zálohy …………… 9. Platba faktury za projekt z BÚ …………… 10. Platba faktury za geologický průzkum z pokladny …………… 11. Platba faktury za provedenou stavbu …………… 12. Faktura za hardware 1 200 000,- 13. Faktura za dopravu hardwaru 45 000,- 14. Montáž počítačů provedla odborná firma - platba hotově 30 000,- 15. Převod budovy do užívání po provedené kolaudaci …………… 16. Převod hardwaru do užívání …………… 17. Pravidelný měsíční odpis hardwaru 3 000,- Př. 3: V oblasti zúčtování hrubých mezd pracovníků pojišťovny došlo k těmto účetním případům: Účetní operace Kč 1. Zúčtování hrubých mezd 500 000,- 2. Srážka zdravotního pojištění 22 500,- 3. Srážka sociálního pojištění 32 500,- 4. Srážka daně ze mzdy 75 000,- 5. Srážka zaviněného manka v pokladně 1 500,- 6. Srážka pravidelné platby stavebního spoření 6 000,- 7. Zúčtování vrácení přeplatku daně z příjmů zaměstnance za minulý rok 2 000,- 8. Srážka alimentů 2 500,- 9. Výběr peněz z BÚ do pokladny na výplatu mezd - PPD ………….. 10. Výběr peněz z BÚ do pokladny na výplatu mezd - VBÚ ………….. 11. Výplata mezd z pokladny ………….. 12. Zdravotní a sociální pojištění hrazené pojišťovnou za zaměstnance 170 000,- 13. Odvod sraženého zdravotního pojištění z BÚ ………….. 14. Odvod sraženého sociálního pojištění z BÚ ………….. 15. Odvod sražené daně z příjmů z BÚ ………….. 16. Platba sraženého stavebního spoření z BÚ …………. 17. Platba alimentační povinnosti z BÚ ………….. 18. Vyplacena záloha na mzdu zaměstnanci z pokladny 1 000,- Zvolte vhodné účty a zaúčtujte. Př. 4: U pojišťovny LATVIE, a.s. došlo v roce 2009 k těmto účetním případům. Pojišťovna je plátce DPH, zajistné je počítáno a hrazeno z hrubého předepsaného pojistného. Doplňte správné částky a předkontace týkající se roku 2009: Účetní operace Kč 1. Uzavřena smlouva na pojištění majetku ve výši 500 000,- 2. Pojistné bylo uhrazeno na BÚ pojišťovny …………... 3. Zajišťovateli bylo postoupeno 25 % předepsaného pojistného …………… 4. Od zajišťovatele byla přijata provize 10 % z postoupeného pojistného ………….. 5. Tvorba rezervy na pojistné plnění 280 000,- 6. Tvorba rezervy na rizika a ztráty 20 000,- 7. Makléřům zaplaceno za sjednání pojistných smluv 25 000,- 8. Vznik pojistné události v majetkovém pojištění - předpis závazku vůči pojištěnému 100 000,- 9. Vyplacení závazku vůči pojištěnému 100 000,- 10. Příslušná část škody postoupena zajišťovateli ………….. 11. Čerpání rezervy na pojistná plnění v příslušné výši ………….. 12. K 1.1. uzavřena smlouva pojištění na dožití - doba trvání 10 let, předepsané pojistné 10 000,- 13. Pojistné uhrazeno v hotovosti ………….. 14. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné v příslušné výši ………….. 15. Tvorba rezervy na pojistná plnění 2 000,- 16. Vznik pojistné události v oblasti životního pojištění - smíšené pojištění - předpis závazku vůči pojištěnému 25 000,- 17. Čerpání rezervy na pojistná plnění 20 000,- 18. Zůčtování nároku na odměnu makléřům za uzavřené pojistné smlouvy v životním pojištění 40 000,- Př. 5: Pojišťovna KURKA, a.s. zvyšuje základní kapitál úpisem nových akcií. Jmenovitá hodnota emitovaných akcií činí 10 000 000 Kč, přičemž akcie se podařilo upsat na 12 000 000 Kč. Polovina upsané částky byla následně splacena akcionáři na bankovní účet pojišťovny, čtvrtina upsané částky byla splacena do pokladny. Zbývající část pohledávky byla splacena formou věcného vkladu v podobě laserových tiskáren. Zaúčtujte účetní operace související s upisováním základního kapitálu i ostatní operace, doplňte částky. Účetní operace Kč 1. Upsání základního kapitálu ve jmenovité hodnotě akcií …………. 2. Zúčtování emisního ážia ………… 3. Splátka části pohledávky z úpisu na BÚ …………. 4. Splátka části pohledávky z úpisu do pokladny …………. 5. Splátka části pohledávky z úpisu vkladem laserových tiskáren …………. 6. Pojišťovně byl darován scaner - odhadní cena 20 000,- 7. Pojišťovna obdržela dotaci na úhradu nákladů 250 000,- 8. Pojišťovna obdržela dotaci na pořízení dlouhodobého majetku ze státního rozpočtu 500 000,- 9. Druhá polovina dotace na pořízení DM je návratná …………. 10. Tvorba rezervy na opravu provozní budovy pojišťovny 250 000,- 11. Přijata dlouhodobá záloha od odběratele ………… 12. Pojišťovně byl poskytnut úvěr od banky se splatností 15 let 15 000 000,- 13. Zúčtování úroku z úvěru ve výši 5 % poskytnuté částky …………. 14. Platba úroku z úvěru z BÚ …………. 15. Splátka části úvěru z BÚ 1 000 000,- 16. Dlouhodobá půjčka od podniku, v němž pojišťovna vlastní 55% podíl na ZK, připsána na BÚ 200 000,- 17. Dlouhodobá půjčka od podniku, v němž pojišťovna vlastní 35% podíl na ZK, připsána na BÚ 560 000,- 18. Dlouhodobá půjčka od podniku, v němž pojišťovna vlastní 16% podíl na ZK, připsána na BÚ 400 000,- Př. 6: V rámci účtování o vytvořeném hospodářském výsledku (zisk) minulého roku ve výši 10 000 000 Kč a tvorbě a použití technických rezerv v pojišťovně zabývající se výhradně neživotním pojištěním je potřeba zaúčtovat tyto účetní operace: Účetní operace Kč 1. Převod HV (zisk) minulého roku do účetnictví běžného roku …………… 2. Do zákonného RF přiděleno 10 % …………… 3. Do sociálního fondu přiděleno 5 % …………… 4. Do fondu zábrany škod přiděleno 15 % …………… 5. Výše tantiém činí 10 % …………… 6. Dividendy připadající na zaměstnanecké akcie 5 % …………… 7. Dividendy připadající na kmenové akcie 20 % …………… 8. 10 % použito na úhradu ztráty minulých let …………… 9. Zbytek zisku zůstal nerozdělen …………… 10. Vytvořena rezerva na pojistná plnění 100 000,- 11. Vytvořena vyrovnávací rezerva 25 000,- 12. Vytvořena rezerva na prémie a slevy 10 000,- 13. Vytvořena rezerva na nezasloužené pojistné 250 000,- 14. Rozpuštění rezervy na nezasloužené pojistné vytvořené v minulém účetním období 130 000,- 15. Vytvořena rezerva na hrozící ztráty z pojištění 150 000,- 16. Použití rezervy na pojistná plnění 25 000,- 17. Použití rezervy na hrozící ztráty z pojištění 40 000,- 18. Použití vyrovnávací rezervy 10 000,- Jak by se účtovalo v pojišťovně zabývající se životním pojištěním? Př. 7: Pojišťovna RUP, a.s. uzavřela k 1.1.2009 smlouvu na neživotní pojištění, pojistná doba činí dva roky, pojistné je splaceno jednorázově. Pojišťovna podstupuje zajistitelům 20 % přijatého pojistného, provize od zajistitele představuje 7 % z částky postoupeného pojistného. K 1.1.2009 uzavřela pojišťovna také smlouvu na životní pojištění. Pojistná doba jsou dva roky. Kalkulované škody představují 60 % přijatého zaslouženého pojistného. Pojistné je splaceno jednorázově. Zaúčtujte a doplňte částky v souladu se zadáním: Účetní operace Kč 1. Předpis přijatého pojistného z neživotního pojištění 100 000,- 2. Úhrada předepsaného pojistného na BÚ pojišťovny ………….. 3. Postoupení příslušné části pojistného zajistiteli ………….. 4. Zúčtování provize od zajistitele ………….. 5. Úhrada postoupeného pojistného zajistiteli sníženého o provizi ………….. 6. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné ………….. 7. Časové rozlišení zajistného v částce příslušející na příští období ………….. 8. Předpis přijatého pojistného z životního pojištění 30 000,- 9. Úhrada předepsaného pojistného do pokladny …………... 10. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné …………... 11. Tvorba rezervy na pojistná plnění ………….. 12. Vznik pojistné události - předpis závazku vůči pojistěnému 10 000,- 13. Úhrada závazku vůči pojištěnému z BÚ v plné výši …………... 14. Rozpuštění rezervy na pojistná plnění 5 000,- 15. Zúčtování provize makléřům za uzavření pojistné smlouvy životního pojištění 1 000,- 16. Úhrada provize makléřům v hotovosti ………….. 17. Zúčtování mzdy zaměstnace zabývajícího se správou pojistných smluv životního pojištění 10 000,- 18. Výběr peněz z BÚ na výplatu mezd - PPD 25 000,- Př. 8: Zaúčtujte a doplňte částky: Účetní operace Kč 1. Předpis pojistného u havarijního pojištění 150 000,- 2. Předpis pojistného u životního pojištění 210 000,- 3. Předpis pojistného u pojištění osob 140 000,- 4. Zúčtování penále, které zvýšilo pojistné u pojištění osob 25 000,- 5. Skutečně přijaté pojistné za prosinec v hotovosti 35 000,- 6. Předpis zajistného u havarijního pojištění 50 000,- 7. Předpis zajistného u životního pojištění 70 000,- 8. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné u životního pojištění 45 000,- 9. Podíl zajistitele na rezervě na nezasloužené pojistné u životního pojištění 15 000,- 10. V následujícím roce došlo k čerpání rezervy na nezasloužené pojistné 45 000,- 11. Čerpání rezervy na nezasloužené pojistné od zajistitele 15 000,- 12. Pojistná událost u havarijního pojištění - předpis závazku vůči pojištěnému 85 000,- 13. Úhrada části závazku z BÚ 45 000,- 14. Prodej psacího stroje - faktura - DPH 19 % - celkem 14 000,- …………… …………… 15. Plně odepsaný psací stroj s PC 17 000,- vyřazen z účetní evidence …………… 16. Úhrada faktury za prodej psacího stroje na BÚ …………… 17. Dle výpisu z úvěrového účtu poskytnut krátkodobý bankovní úvěr 400 000,- 18. Dle výpisu z BÚ krátkodobý bankovní úvěr připsán na BÚ …………… Př. 9: Pojišťovna VEKTOR, a.s. uzavřela k 1.4.2009 pojistnou smlouvu životního pojištění. Celkové předepsané pojistné činí 60 000 Kč, pojistná doba je 15 let. Rezerva na pojistná plnění se tvoří ve výši 36 000 Kč. Pojišťovna podstupuje zajistiteli 30 % přijatého pojistného, od zajistitele dostává provizi ve výši 5 % postoupeného pojistného, zajistné je hrazeno z předepsaného pojistného. K 1.11. 2009 uzavřela pojišťovna pojistnou smlouvu na pojištění ropovodu. Pojistná doba činí 2 roky, předepsané pojistné je 3 000 000 Kč. Zajistiteli je podstoupeno 50 % přijatého pojistného, ale hrazeno je ze zaslouženého pojistného. Kalkulované škody činí 40 % předepsaného pojistného. Pojistné bylo splaceno jednorázově na BÚ pojišťovny. Ještě v témže roce došlo k pojistné události na ropovodu. Škoda činí 250 000 Kč. Pojišťovna tuto škodu uznala a vyplatila v plné výši. Zaúčtujte všechny nezbytné účetní případy roku 2009. Účetní operace Kč 1. Předpis přijatého pojistného u životního pojištění …………… 2. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné v příslušné výši …………… 3. Tvorba rezervy na pojistná plnění v příslušné výši …………… 4. Předpis zajistného …………… 5. Předpis provize vyplývající ze zajištění …………… 6. Časové rozlišení zajistného v částce příslušející na příští období …………… 7. Předpis přijatého pojistného u pojištění ropovodu …………… 8. Splacení pojistného na BÚ …………… 9. Předpis zajistného v příslušné výši …………… 10. Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné …………… 11. Podíl zajistitele na rezervě na nezasloužené pojistné …………… 12. Úhrada zajistného v příslušné výši …………… 13. Tvorba rezervy na pojistná plnění v příslušné výši …………… 14. Předpis výplaty pojistného plnění …………… 15. Škoda postoupená zajistiteli …………… 16. Úhrada od zajišťovatele …………… 17. Výplata pojistného plnění …………… 18. Čerpání rezervy na poj. plnění ve výši skutečného poj. plnění …………… Př. 10: Pojišťovna AXAMIT, a.s. pořizuje počítač s tiskárnou, částka uvedená na faktuře činí 150 000 Kč. Tento počítač byl pojišťovně dopraven přepravní společností, která si za dopravné naúčtovala 1 000 Kč, a to jí bylo zaplaceno hotově v okamžiku předání. Pojišťovna si pro daný počítač koupila nový software v hodnotě 70 000 Kč. Instalaci programu provedli pracovníci odborné firmy a za svoje služby vystavili fakturu v hodnotě 2 000 Kč. Pojišťovna pak proplatila ze svého běžného účtu všechny faktury související s pořízením majetku a nakoupený majetek pak převedla do užívání. Starý počítač, který používala dosud se rozhodla darovat místní škole. Zůstatková hodnota staršího počítače, jehož vstupní cena činila 100 000 Kč, byla podle účetních záznamů 5 000 Kč. Pojišťovna tedy provedla jednorázový odpis a počítač vyřadila ze své účetní evidence. Při provedené inventarizaci byl zjištěn přebytek formulářů pojišťovny v hodnotě 5 000 Kč a chybějící kolky v hodnotě 1 000 Kč. Výše hodnoty ztracených kolků byla předepsána k úhradě hmotně odpovědné osobě. Úkol: Zaúčtujte všechny účetní operace vyplývající ze zadání. Př. 11: Během měsíce října došlo v pojišťovně KOMAS, a.s. k těmto účetním případům: K 1.10. byla uzavřena smlouva na pojištění nemovitosti. Platnost smlouvy je 1 rok, předepsané pojistné činí 20 000 Kč, přičemž bylo splaceno jednorázově ještě během října. Pojišťovna vytvořila rezervu na nezasloužené pojistné v příslušné výši. Zároveň má uzavřenu zajistnou smlouvu se zajišťovnou VONT, a.s., podle které postupuje zajišťovně 25 % přijatého pojistného. Od zajišťovatele za to obdržela provizi ve výši 500 Kč. Za své provedené služby pro společnost LUSK vystavila fakturu ve výši 100 000 Kč. Společnost LUSK uhradila fakturu směnkou znějící na částku 120 000 Kč se splatností 3 měsíce. Pojišťovna tuto směnku přijala a vzápětí ji postoupila k eskontu bance. Banka poskytla pojišťovně eskontní úvěr, přičemž si srazila úrok ve výši 10% z hodnoty směnky. K 31.10. pak pojišťovna zaplatila předplatné odborných časopisů na příští rok. Úkol: Zaúčtujte všechny účetní operace týkající se měsíce října. Př. 12: Pojišťovna LUP, a.s. zvyšuje základní kapitál úpisem nových akcií v nominální hodnotě 10 000 000 Kč. Tyto akcie se jí podařilo na trhu upsat za 11 000 000 Kč. Po měsíci došlo k zaplacení celé upsané sumy na bankovní účet pojišťovny. Pojišťovna obdržela jako dar nástěnný obraz v hodnotě 1 000 000 Kč. Valná hromada dále rozhodla o rozdělení vytvořeného hospodářského výsledku vyprodukovaného v minulém roce (zisk 15 000 000 Kč) takto: do zákonného rezervního fondu bude přiděleno 2 000 000 Kč, 1 000 000 Kč tvoří tantiémy členů statutárních orgánů pojišťovny, 5 000 000 Kč bude rozděleno jako dividendy mezi akcionáře, 1 000 000 Kč poslouží k úhradě ztráty z minulých let a zbytek zisku zůstane prozatím nerozdělen. Pojišťovna uzavřela smlouvu životního pojištění na dobu 3 roky. Předepsané pojistné činí 20 000 Kč a bylo splaceno jednorázově v hotovosti. Pojišťovna tvoří rezervu na nezasloužené pojistné v příslušné výši a rezervu na pojistné plnění ve výši 3 000 Kč. Na opravu své provozní budovy vytvořila rezervu (zákonnou) ve výši 100 000 Kč. Při následné opravě budovy tuto rezervu použila. Kromě toho si na úhradu provedené opravy vzala od banky úvěr na tři roky ve výši 1 000 000 Kč. Na konci účetního období pak ještě došlo k emisi dlouhodobých dluhopisů v nominální hodnotě 6 000 000 Kč a přijetí dlouhodobé zálohy od odběratele ve výši 100 000 Kč. Úkol: Zaúčtujte všechny účetní operace vyplývající ze zadání. Př. 13: Pojišťovna TRIQ, a.s. zaznamenala v daném účetním období v oblasti účtování nákladů tyto účetní případy: Předpis vzniku pojistné události v oblasti pojištění majetku ve výši 100 000 Kč, podíl zajišťovatelů na nákladech na pojistné plnění činí 40 % vzniklé škody, dále došlo k vytvoření rezervy na nezasloužené pojistné týkající se životního pojištění ve výši 10 000 Kč, a k téže smlouvě byla vytvořena rezerva na pojistné plnění ve výši 5 000 Kč, nárok pracovníků pojišťovny na výplatu mezd činí 500 000 Kč, pojišťovna za své zaměstnance platí zdravotní a sociální pojištění ve výši 200 000 Kč, předpis daně z příjmů z běžné činnosti splatné na konci účetního období činí 100 000 Kč a v případě mimořádné činnosti 10 000 Kč, u laserové tiskárny pojišťovny došlo k zaúčtování odpisů ve výši 140 000 Kč a nakonec pojišťovna vytvořila opravnou položku na přechodné snížení hodnoty pohledávek vůči pojistníkům ve výši 60 000 Kč. Úkol: Zaúčtujte výše uvedené hospodářské operace a zjistěte celkovou výši nákladů zaúčtovaných na technickém účtu k neživotnímu pojištění, technickém účtu k životnímu pojištění a netechnickém účtu. Př. 14: Pojišťovna HUND, a.s. zaznamenala v měsíci květnu tyto účetní případy v oblasti účtování výnosů: Byla uzavřena smlouva na pojištění odpovědnosti z provozu motorového vozidla, předepsané pojistné činilo 14 000 Kč, Dále byla uzavřena smlouva pojištění na dožití, předepsané pojistné činilo 5 000 Kč. Pojišťovna postupuje zajistitelům v případě neživotního pojištění 30 % z předepsaného pojistného a v případě životního pojištění 50 % z předepsaného pojistného. Od zajistitelů za to vždy inkasuje provizi ve výši 5 % z postupované částky. Dále došlo k použití rezervy na nezasloužené pojistné životního pojištění ve výši 10 000 Kč a rezervy na pojistné plnění v oblasti neživotního pojištění ve výši 15 000 Kč. Z termínovaných vkladů byly vyinkasovány úroky ve výši 100 000 Kč a pojistníkovi, který včas nesplatil splátku pojistného životního pojištění bylo předepsáno penále 100 Kč. Úkol: Zaúčtujte výše uvedené účetní případy a zjistěte výši výnosů týkajících se neživotního pojištění a zajištění, životního pojištění a zajištění a ostatních výnosů. Př. 15: Na počátku účetního období vykazuje pojišťovna tyto počáteční zůstatky na svých účtech: 211 – Movitý majetek: 100 000 Kč, 231 – Pokladna: 100 000 Kč, 235 – Běžné účty: 500 000 Kč, 301 – Pohledávky z přímého pojištění za pojistníky 300 000 Kč, 331 – Závazky z přímého pojištění vůči pojištěným: 200 000 Kč, 371 – Daň z příjmu: 200 000 Kč, 401 – Základní kapitál: 300 000 Kč a 443 – Rezerva na pojistná plnění: 300 000 Kč. Během účetního období došlo k těmto účetním operacím: Nákup počítače na fakturu: 100 000 Kč, DPH činí 19 000 Kč, nákup softwaru – platba v hotovosti 50 000 Kč, DPH činí 9 500 Kč. Software byl nainstalován odbornou firmou – faktura zní na 1 000 Kč. Makléřům byly vyplaceny provize z bankovního účtu za uzavřené smlouvy na pojištění výrobní haly ve výši 15 000 Kč, k těmto smlouvám má pojišťovna uzavřeny zajistné smlouvy, přičemž došlo k zúčtování provize od zajišťovatelů za postoupené pojistné ve výši 5 000 Kč. Pojišťovna pronajímá část své budovy soukromé firmě, přičemž nájemné za daný rok bylo uhrazeno na bankovní účet pojišťovny a činilo 40 000 Kč. U pojistné smlouvy na dožití došlo k pojistné události ve výši 50 000 Kč, tato částka byla uhrazena pojistníkovi z pokladny a zároveň došlo k zúčtování rezervy na pojistné plnění v uvedené částce. Úkol: Otevřete účty, které vykazují počáteční zůstatek prostřednictvím účtu 701 – Počáteční účet rozvažný. Zaúčtujte všechny účetní operace daného účetního období. Uzavřete nákladové a výnosové účty prostřednictvím účtů 712, 713 a 714. Zjistěte hospodářský výsledek pojišťovny přeúčtováním konečných stavů těchto účtů na účet 711 – Účet zisku a ztráty. Uzavřete zbývající účty prostřednictvím účtu 702 – Konečný účet rozvažný. ________________________________ [1] V případě pojišťovací činnosti je záležitost nárokování odpočtu DPH složitější než u jiných aktivit, neboť podle § 55 zákona č. 235/2004 Sb., o DPH, platí, že pojišťovací činnost je činností osvobozenou od DPH bez nároku na odpočet, takže u většiny plnění obvykle pojišťovna nárok na odpočet DPH nemá. [2] Opravné položky však nelze tvořit k majetku, který se podle § 27 zákona o účetnictví oceňuje reálnou hodnotou nebo ekvivalencí (protihodnotou).