5. PODATKII OPLATY SAMORZ^DOWE
5.1. Podatki realizowane przez gminne organy podat-kowe
5.1.1. Podatek od nieruchomosci
5.1.1.1. Podatnik
Podatnikami tego podatku, zgodnie z ustawa^ o podatkach i oplatách lokálnych, sq osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organi-zacyjne nieposiadajace osobowosci prawnej, o ile spelniaja^ jeden z nižej wymienionych warunków:
1)  sa^ wlas'cicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomosci albo obiektów budowlanych,
2) sq užytkownikami wieczystymi gruntów,
3)  sq posiadaczami nieruchomosci (ich czesci) albo obiektów budowlanych stanowiqcych wlasnos'č Skarbu Paňstwa lub jednostki samorzadu terytorialnego, ježeli posiadanie wynika z umowy zawartej z wías'cicielem lub z innego tytulu prawnego, a takže z umowy zawartej z Agencja^ Wíasnos'ci Rolnej Skarbu Paňstwa, z wyjatídem posiadanía przez osoby fizyczne lokali mieszkal-nych niestanowiacych odrebnych nieruchomosci,
4)  posiadajq bez tytulu prawnego nieruchomos'ci lub ich czesci albo obiekty budowlane stanowiace wlasnos'c Skarbu Paňstwa lub jednostki samorzadu terytorialnego, z wyjajkiem nieruchomosci wchodzacych w sklad Zásobu Wlasnos'ci Rolnej Skarbu Paňstwa lub bedacych w zarz^dzie Lasów Paňstwowych,
Szczególnym rodzajem podatnika sq jednostki organizacyjne me-majaee osobowosci prawnej, które sq zarzadcami nieruchomosci samo-rz^dowych lub Skarbu Paňstwa. Przykladem mogř{ byc jednostki bu-džetowe (np. ministerstwa, urzedy wojewódzkie, urzedy skarbowe), základy budžetowe (np. zaklad gospodarki komunálnej i mieszkamo-wej), które zarzadzajq nieruchomosciarni w oparciu o ustanowiony trwaly zarz^d uregulowany w ustawie o gospodarce nieruchomosciarni. Nie jest natomiast podatnikiem zarzadca nieruchomos'ci, który wy-
124
konuje dzialalnošc zawodowíj na podstawie uzyskanej licencji czy tež administratorzy74.
Do jednostek organizacyjnych niemajqcych osobowosci prawnej zaliczajq si§ równiež spólki nieposiadajace osobowos'ci prawnej. Spól-ki osobowe, zgodnie z art. 8 § 1 Kodeksu spolek handlowych, mogq we wtasnym imieniu nabywac prawa, w tym wlasnosč nieruchomosci i in-ne prawa rzeczowe. Spólki te - jako wlas'ciciele nieruchomosci - sq. podatnikami tego podatku. Nie sa_ nimi natomiast spólki cywilne. Podatnikiem podatku od nieruchomosci sa_ wspólnicy takiej spólki, nie zas' sama spólka. Spólka cywilna, jako tzw. ulomna osoba prawna nie može skutecznie nabyč np. prawa wlasnos'ci, jej posiadania lub tež užytkowa-nia wieczystego nieruchomos'ci, a w zwiazku z tym nie može byč podatnikiem podatku od nieruchomosci.
Wspólwías'ciciele nieruchomos'ci i obiektów budowlanych, w tym równiež maížonkowie, sq podatnikami podatku od nieruchomosci. Cia_žy na nich solidarnie obowiazek zaplacenia podatku od przedmio-tów opodatkowania bedacych ich wspólwlasnošci^. Ježeli dana nieru-chomos'č jest wspólwlasnos'ciq osoby fizycznej i prawnej, podatek jest oplácaný na zásadách przewidzianych dla osob prawnych.
5.1.1.2. Przedmiot opodatkowania
Przedmiotem tego podatku nie sq tylko, co može sugerowac jego nazwa, nieruchomosci wrozumieniu kodeksu cywilnego. Dokladnie rzecz ujmujae jest nim wíadanie nastepujacymi rodzajami rzeczy:
-  budynkami lub ich czesciami (lokalami),
-  budowlami lub ich czesciami oraz
-  gruntami.
Te trzy rodzaje rzeczy skladajúce sie na przedmiot tego podatku mogq byc nieruchomosciarni, o których mowa w art. 46 k, c. tylko wówczas, gdy spelniaj^ warunki tam okresTone. Ježeli nie - to oczywi-s'cie nie sa_ nieruchomosciarni, co jednak nie przesadza jeszcze o zásadách ich opodatkowania. Podlegajq one opodatkowaniu podatkiem od
74       Zob. szerzej L. Etel, Podatek od nieruchomosci, rolny i lešny, Warszawa 2005.
125
nieruchomosci jako budynki, budowle i grunty wymienione w art. 2 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych. Opodatkowanie podatkiem od nieruchomosci tych rzeczy nie jest zaležne, co naíežy podkres'lic, od tego, czy stanowiíj. nieruchomosč w rozumieniu prawa cywilnego.
W ustawie o podatkach i oplatách lokálnych zawarta jest defini-cja budynku, którym jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale zwiazany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocq przegród budowlanych. Budynki bez funda-mentów lub niezwiazane trwale z gruntem, nie odpowiadaj^ ustawowej definicji budynku. W efekcie róžnego rodzaju garaže-blaszaki, domy ietniskowe bez fundamentów, wiaty, budynki wzniešione na podstawie okresowego pozwolenia na budowe, szopki, domki kempingowe, dzial-kowe itp. obiekty nie bedq podlegaly opodatkowaniu podatkiem od nieruchomosci z pewnymi wyjatkami przedstawionymi nižej.
Budowl^, zgodnie z art. la ust. 1 pkt 2 ustawy, jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebedacy budynkiem lub obiektem malej architektury, a takže urzadzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego zwiazane z obiektem budow-lanym, które zapewnia možliwošc užytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Budowla^ sa^ zatem takie obiekty, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, wolno stojace maszty anteno-we, sieci techniczne, trwale zwiazane z gruntem urzadzenia reklamo-we, budowle ziemne, obronne itp. Budowle podlegaja^ opodatkowaniu tylko wówczas, gdy s^ zwiazane z prowadzeniem dziaíalnosci gospo-darczej. Z tego powodu garaž-budowla nie zwiazany z dzialalnoscia gospodarczq, nie bedzie w ogóle podlegal opodatkowaniu. W efekcie tego typu garáže u przedsiebiorcy bedq podlegaly opodatkowaniu jako zwiazane z prowadzona^ dziaíalnosci^. gospodarcz^., a u innych podmio-tów nie bedq objeté obowiazkiem podatkowym.
Grunty s^ takže przedmiotem podatku od nieruchomos'ci. Co do zásady ternu podatkowi podlegaja^ wszystkie grunty, chyba že sa_ opo-datkowane podatkiem roínym i lesným. Aby opodatkowac daný grunt podatkiem od nieruchomos'ci trzeba najpierw ustalič, czy nie podlega on opodatkowaniu podatkiem rolnym lub lesným. Zásada ta zostala zapísaná w art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych, zgodnie
126
z którym nie podlegajq opodatkowaniu podatkiem od nieruchomos'ci užytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na užytkach rolnych oraz lasy, z wyjatkiem zajetých na prowadzenie dzialalnos'ci gospodar-czej.
5.1.1.3. Podstawa opodatkowania
Podstawe opodatkowania wprzypadku budynków stanowi ich powierzchnia užytkowa wyražona w metrach kwadratowych. Za po-wierzchnie užytkowq budynku nálezy uznac powierzchnie mierzong po wewnetrznej dlugos'ci s'cian na wszystkich kondygnacjach, z wyjatkiem "powieržčhnirklätek ščhodowych oraz szybów džwigów. Dane dotycz^-ce powierzchni užytkowej mogíj. byč ustalane na podstawie fizycznego obmiaru powierzchni budynku po wewnetrznej díugosci s'cian, którego dokonuje podatnik i wykazuje powierzchni^ užytkowa^ w wykazie nieruchomos'ci badž deklaracji. Tego spôsobu ustalania powierzchni nie možná zastepowač danými np. z aktu notarialnego lub projektu archi-tektonicznego budynku.
Powierzchnia równiež stanowi podstawe opodatkowania dla grun-tów. Przy ustalaniu powierzchni gruntów dla potrzeb podatku od nieruchomos'ci brané sq pod uwage dane wynikajace z ewidencji gruntów prowadzonej dla konkrétnej miejscowos'ci. Organ podatkowy nie môže „poprawid" daných wynikajacych z ewidencji nawet w przypadku raža_-cych niezgodnos'ci ze stanem rzeczywistym. Jedynie podatnik - wlasci-ciel nieruchomosci jest uprawniony do wszczecia procedury zmierzaja-cej do zmiany zapisów w prowadzonej ewidencji gruntów.
Podstawe opodatkowania dla budowli stanowi ich wartos'c ustalona na dzieň 1 stycznia roku podatkowego, stanowiaca podstaw^ obliczania amortyzacji w tym roku. Ustala sie ja_, biorac pod uwage wartos'c po-czatkowq budowli ustalan^ dla celów amortyzacji podatkowej na dzieň 1 stycznia roku podatkowego. Podatnik zglaszajacy budowle do opodatkowania podatkiem od nieruchomos'ci w trakcie roku podatkowego, podaje wartos'c ustalona^ do obliczenia amortyzacji na dzieň powstania obowiazku podatkowego (np. dzieň nabycia budowli). Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomos'ci podlegajq takže budowle w calos'ci za-mortyzowane. W tym przypadku podstawe opodatkowania stanowi ich
127
wartosc z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonáno ostatniego odpis^ amortyzacyjnego. W przypadku nieamortyzowania budowli, podatni"^ powinien okreslič wartos'č rynkowa^ budowli na podstawie cen stosowat nych w danej miejscowos'ci w obrocie rzeczami tego samego rodzam i gatunku z uwzglednieniem ich stanu i stopnia zužycia. Podatnik musí byč swiadomy, že w przypadku nieokres'lenia wartos'ci budowli lub podania wartos'ci nieodpowiadajacej wartos'ci rynkowej, organ podatko-wy ma obowiazek powolač bieglego, który ustali wartos'č budowli
5.1.1.4. Stawkipodatkowe
Stawki w podatku od nieruchomosci okres'lanésa, w uchwale pof dejmowanej przez rade gminy. W každej gminie moga^ byč zatem mne stawki tego podatku. Rada gminy okres'lajac stawki nie môže przekroczyč stawek maksymalnych wynikajacych zustawy opodatkach i oplatách lokálnych. Górna wysokos'č stawek podatku od nieruchomosci w zakresie opodatkowania budynków w roku 2007 nie môže prze-kroczyč:
1) od budynków mieszkalnych lub ich czeici - 0,57 zl od 1 mkw powierzchni užytkowej,
2) od budynków lub ich czesci zwiazanych z dzialalnos'ciq gospo-ä darczq innq niž rolnicza lub lesná oraz od budynków mieszkalnych zajetých na prowadzenie dzialalnos'ci gospodarczej - 18,60 zl od 1 mkw. powierzchni užytkowej,
3)  od budynków lub ich czes'ci zajetých na prowadzenie dzialalnos'ci gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiálem siewnym - 8,66 zl od 1 mkw. powierzchni užytkowej,
4) od budynków lub ich czes'ci zajetých na prowadzenie dzialalnos'ci gospodarczej w zakresie udzielania swiadczeň zdrowotnych - 3,75 zl od 1 mkw. powierzchni užytkowej,
5) od pozostalých budynków lub ich czesci - 6,23 zl od 1 mkw powierzchni užytkowej.
Stawki dla budowli nie mogq przekroczyč 2% ich podstawy opodatkowania. Samo poj^cie budowli i ich wartos'ci bedacej podstawy opodatkowania zostalo juž wyjasnione, awtym miejscu naležy pod-
128
kreálic, ze opodatkowaniu podlegajq jedynie budowle zwiazaňe z pro-,a(j2on^ dzialalnošcia^ gospodarczq. W wiekszos'ci gmin stawka dla budowli ustalana jest na poziomie maksymalnym — 2% ich wartošci. Grniiiy W-OgQ ustalač stawke nižszq do 1% ich podstawy opodatkowania, ate z te§° uprawnienia korzystajq bardzo rzadko.
Górna wysokos'č stawek podatku od nieruchomos'ci w zakresie opodatkowania gruntów w roku 2007 nie môže przekroczyč:
-  0,69 zl od 1 mkw. powierzchni w przypadku gruntów zwiazanych z dzialalnos'ci^ gospodarcz^,
------—3,65-zr-odl ha-powierzchni w przypadku gruntów pod jeziora-
mi, zajetých na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wod-nych,
-  0,34 zl od 1 mkw. powierzchni w przypadku gruntów pozostalých.
5.1.1.5. Zwolnienia podatkowe
Zwolnienia od podatku od nieruchomosci wynikajq z: ustawy o po-datkach i oplatách lokálnych, odrebnych ustaw i uchwaly rady gminy.
Obecnie do nieruchomosci zwolnionych na mocy ustawy o podat-kach i oplatách lokálnych zaliczone sa_ m.in.: budowle infrastruktury kolejowej i zajíte pod nie grunty, budynki gospodarcze lub-ich czes'ci zwiazaňe z dzialalnoscia^ les'nq, budynki gospodarcze lub ich czes'ci zajeté na prowadzenie dzialów specjamych produkcji rolnej, budynki gospodarcze lub ich czes'ci zwiazaňe wylacznie z dzialalnos'ci^ rolnicz^ w gospodarstwach rolnych, nieruchomosci lub ich czesci zajeté na po-trzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statiitowej dzialalnosci ws'ród dzieci i mlodziežy w zakresie oswiaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, zabytki, muzea, grunty dzialkowiczów, szko-ly, uczelnie, základy pracy chronionej.
Rada gminy môže wprowadzič inne zwolnienia niž okrešlone wnstawie o podatkach i oplatách lokálnych. Z uprawnien tých rada ko-rzysta bardzo czesto, zwalniajac najczesciej budynki i grunty rolników rencistów i emerytów, nieruchomos'ci gminne nieprzekazane w posia-
129
danie lub zarzad innym podmiotom, budynki wykorzystywane na cel charytatywne, kulturalno-oswiatowe.
Jako przyklad zwolnieň wynikajacych z „odrebnych" ustaw mo£ na wskazac zwolnienia nieruchomosci kostielnych S3, one uregulowa-ne w ustawach regulujacych stosunki paňstwa z daným kos'ciolem luB zwiazkiem wyznaniowym. Na mocy odrebnych ustaw po spelnieniu okrešlonych tam warunków ze zwolnienia korzystajq nieruchomos'c: položone w specjalnych strefách ekonomicznych i nabyté na cele zwia-zane z budowq drog publicznych.
5.1.1.6. Tryb i warunki platnosti
Tryb i zásady oplacania podatku od nieruchomosci jest zróžnico-wany w zaležnos'ci od tego, czy podatnik jest osobq fizycznq czy tez osobq prawna^ lub jednostkq organizacyjnq niemajaca^ osobowos'ci praw-nej. Podatnik podatku od nieruchomosci, bedacy osobq fizyczn^, placi podatek od nieruchomos'ci w ratách w terminach: do dnia 15 marca, 15 mája. 15 wrzesnia i 15 listopada roku podatkowego. Obowiaze1 ten ciažy na podatniku wylacznie w przypadku doreczenia mu decyzji podatkowej. Na ogól decyzje te doreczane s^pocztq. Organem upraw-nionym do podejmowania tých decyzji jest wójt (burmistrz, prezydent) wlas'ciwy ze wzgledu na miejsce položenia nieruchomos'ci.
Podatnik jest zobowiazany do oplacenia podatku zawsze piopor cjonalnie do liczby miesiecy, w ktorých istnial obowiazek podatkow Wygasniecie obowiazku podatkowego lub zaistnienie zmiany majúcej wply w na wysokosč opodatkowania w omawianym podatku w ciq-'-gu roku podatkowego powoduje, že organ podatkowy gminy dokonuje zmiany decyzji, którq. ustalono ten podatek. Ježeli zatem sprzedaz nie-* ruchomosci nastúpi np. 3 wrzesnia (lub w innym dniu tego miesiaca) okres'lonego roku, sprzedajacy bedzie musia! zaplacič podatek od nieruchomos'ci za 9 miesiecy (ješli byl wlas'cicielem tej nieruchomos'ci odř poczatíai roku), zas' kupujacy za 3 miesiace (jes'li bedzie wlas'cicielem' tej nieruchomos'ci do konca roku).
Obowiazkiem podatnika podatku od nieruchomos'ci, bedacego oso^ b§ fizyczn^, jest równiež skladanie informacji o nieruchomosci zawie-' rajacego niezbedne dane do wymiaru podatku. Winny byč one zlozones
130
terminie 14 dni od dnia zaistnienia okolicznos'ci uzasadniajacych po-wstanie obowiazku podatkowego. Oznacza to, že osoba fizyczna, naby-wal^c nieruchomosč 5 wrzesnia, wykaz nieruchomos'ci powinna prze-kazac do dnia 20 wrzesnia.
Podatnik bedacy osobq fizyczna^ jest zobowiazany informowač organ podatkowy o zmianach, które nastqpily w cia^gu roku podatkowego w zakresie spôsobu wykorzystania budynku lub gruntu albo ich czes'ci, ježeli zmiany te majq wplyw na wysokos'č opodatkowania w tym roku, W terminie 14 dni od dnia zaistnienia tých zmian.
Sposób rozliczania sie z podatku od nieruchomosci dotyczacy po-datników bedacych osobami fizycznymi, poíegajacy na kwartalnych wplatach dokonywanych przez samých podatników, môže byč zasta-piony wprowadzeniem poboru podatku w formie inkasa. Rada gminy ma prawo zarzadzenia poboru podatku od nieruchomos'ci w takiej formie. Inkasent w tej sytuacji upowažniony jest do pohrania podatku od podatników i wplacenia go na wlas'ciwy rachunek bankowy lub w ka-sie urzedu gminy.
Podatnicy bedacy osobami prawnymi, jednostkami organizacyj-nymi niemajacymi osobowos'ci prawnej, jednostkami organizacyjny-mi Agencji Nieruchomosci Rolnych oraz jednostkami organizacyjnymi Lasów Paňstwowych, s^ obowiazani wplacač obliczony w deklaraci podatek od nieruchomosci - bez wezwania - na rachunek budžetu wlas'ciwej gminy za poszczególne miesiace w terminie do dnia 15 kaž-dego miesiaca. W terminie do 15 stycznia roku podatkowego, s^ zobo-wiazani skladač organowi gminy wlasciwemu ze wzgledu na miejsce položenia nieruchomos'ci deklaracje na podatek od nieruchomos'ci na daný rok podatkowy. Deklaracje te powinny byč sporzadzone na for-mularzu wedlug ustalonego wzoru. Nie powinno sie zatem, co czesto spotykane jest w praktyce, wysylač do gminnego organu podatkowego deklaracji na innych drukach, np. przygotowanych we wlasnym zakresie. Ježeli obowiazek powstal po 15 stycznia, podatnicy ci powin-ni ztožyč deklaracje w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okolicznošci uzasadniajacych powstanie tego obowiazku. Podatnicy sq zobowiaza-m skorygowač deklaracje w razie wystapienia zmian, które nastajpily w ciqgu roku podatkowego w zakresie spôsobu wykorzystania budyn-
131
ku lub gruntu albo ich czes'ci, ježeli zmiany te majq wpíyw na wySo.-košc opodatkowania w tym roku, w terminie 14 dni od dnia zaistili^ nia tych zmian.
5.1.2. Podatek od šrodków transportowych
5.1.2.1. Podatnik
Podatnikami podatku od s'rodków transportowych, który podobnie jak podatek od nieruchomosci jest uregulowany w powoíanej ustawie o podatkach i opiatach lokálnych, sq osoby fízyczne i osoby prawne hedace wlašcicielami s'rodków transportowych. Podkrešlic nálezy, Ze-wlasciciele ci bedq podatnikami wylacznie w sytuacji, gdy ich pojazdy bedq zarejestrowane na stale (czasowa rejestracja nie powoduje jeszcze powstania obowiazku podatkowego). Podatnikami nie beda_ wiec np. kolekcjonerzy zabytkowych samochodów lub przyczep (o ile nie sa_ zarejestrowane), czy tež wlasciciele, którzy z rôznych wzgledów nie maj^ " zarejestrowanych pojazdów. Nie ma znaczenia, czy s'rodek transporto-wy zarejestrowany jest na osobe, która jest jego obecným wlas'cicie-lem czy poprzednim. W sytuacjach, gdy s'rodek transportowy stanowi wspólwlasnos'c dwóch lub wiecej osob fizycznych lub prawnych, zobo-wiazanymi do oplacenia podatku sq solidarnie wszyscy wspólwlašci-ciele tego srodka transportowego.
Podatnikami podatku od s'rodków transportowych sq równiež jed-nostki organizacyjne niemajace osobowos'ci prawnej, na które s'rodek transportowy zostal zarejestrowany.
Nie ciažy obowiazek placenta tego podatku na podmiotach, które czasowo wycofaly s'rodek transportowy z ruchu. Može to nast^pic na podstawie decyzji starosty wydanej na wniosek wlašciciela pojazdu. Šrodki transportowe mogq byc czasowo wycofane z ruchu na okres od 2 do maksymalnie 9 miesiecy.
Poczynajac od 2008 roku, podatnikami tego podatku bed$ posia-dacze s'rodków transportowych zarejestrowanych na terytorium Polski jako powierzone przez zagraniczn^ osobe fizycznq lub prawnq podmio-towi polskiemu.
132
5.1.2.2. Przedmiot opodatkowania
Przedmiotem tego podatku s^ nastepujace s'rodki transportowe:
1)  samochody ciežarowe o dopuszczalnej masie caíkowitej od 3,5 tony i ponižej 12 ton (poczynajac od 2008 roku opodatkowaniu bedq. podlegaly jedynie samochody ciežarowe o dopuszczalnej masie caíkowitej powyžej 3,5 tony),
2)  samochody ciežarowe o dopuszczalnej masie caíkowitej równej lub wyžszej niž 12 ton,
3) ciqgniki siodíowe i balastowe przystosowane do užywania lacz-____nie z_n_aczep4_lub_przyczepq o dopuszczalnej masie caíkowitej
zespolu pojazdów od 3,5 tony i ponižej 12 ton,
4) ci^gniki siodíowe i balastowe przystosowane do užywania lacz-nie z naczepy lub przyczepy o dopuszczalnej masie caíkowitej zespolu pojazdów równej lub wyžszej niž 12 ton,
5) przyczepy i naczepy, które lacznie z pojazdem silnikowym po-siadajq dopuszczalna^ mase calkowitq od 7 ton i ponižej 12 ton, z wyjatkiem zwiazanych wylacznie z dziatalnošciq. rolniczq pro-wadzonq. przez podatnika podatku rolnego,
6) przyczepy i naczepy, które lacznie z pojazdem silnikowym po-siadaJ3 dopuszczalna^ mase calkowita równq lub wyžszq niž 12 ton, z wyjaüdem zwiazanych wylacznie z dzialalnos'ciq rolniczq prowadzon^ przez podatnika podatku rolnego,
7) autobusy.
Jak widac, o wysokos'ci stawki decyduje dopuszczalna masa calko-wita srodka transportowego (DMC). Nie ma problemów z ustaleniem masy caíkowitej samochodów ciežarowych, poniewaž wynika ona z dowodu rejestracyjnego. Problémy pojawiq. sie przy ustalaniu dopuszczalnej masy caíkowitej zespolu pojazdów, której ustálenie jest nie-zbedne przy opodatkowaniu ci^gników siodlowych i balastowych. Na dopuszczalna mase calkowita^ zespolu pojazdów skladá sie masa wlas-na ciagnika siodlowego i dopuszczalna masa calkowita naczepy albo masa calkowita ciqgnika balastowego i dopuszczalna masa calkowita przyczepy. Skad wziac te dane? W dowodzie rejestracyjnym nie ma daných potrzebnych do ustálenia dopuszczalnej masy caíkowitej zespolu
133
pojazdów. Jak sie wydaje, jedynym dopuszczalnym sposobem ustalal nia dopuszczalnej masy caíkowitej pojazdów, gdy nie wynika ona z d-wodu rejestracyjnego ani tež innego urzedowego dokumentu wystawio-nego przez uprawniony do tego organ, jest opinia bieglego. Powyzszy tryb post^powania znajduje tež zastosowanie do ustalania dopuszczalnej masy caíkowitej przyczepy i naczepy lacznie z pojazdem silniko-wym. Ďanych tých nie ma w dowodzie i jedynym sposobem ich uzy-skania jest opinia bieglego.
Nie pqdlegaja^ opodatkowaniu przyczepy i naczepy zwiazane wy-lacznie z dzialalnos'cia^ rolnicza. prowadzona. przez podatnika podatku rolnego. Ježeli zatem w danym miesiacu np. przyczepa rolnika byla wykorzystywana w innych celách, to powinien on zložyč wykaz s'rodków' transportowych i za ten miesiac zapíacic podatek od s'rodków transportowych. Mylne jest spotykane w praktyce twierdzenie, že nawet jednd-krotne wykorzystanie przyczepy lub naczepy w innych celách skutku- ; je koniecznosciq zaplacenia podatku za caly rok. Podatek powinien byc zaplacony tylko za ten okres liczony w pelnych miesiacach, w którym przyczepa lub naczepa byla wykorzystywana przez podatnika, np. do prowadzenia dzialalnosci gospodarczej.
5.1.2.3. Stawkipodatkowe
Stawki podatku od srodków transportowych ustala rada gminy -w formie stosownej uchwaly, która nastepnie jest publikowana w wo-jewódzkim dzienniku urzedowym. Stawki okres'lone w uchwale nie moga^ przekraczac stawek maksymalnych przewidzianych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych.
Roczna stawka podatku od srodka transportowego w 2007 r. nie môže przekroczyc:
1) od samochodu ciežarowego, o którym mowa w art. 8 pkt 1 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych, o masie caíkowitej:
a) od 3,5 ton do 5,5 ton wlacznie - 662,29 zl,
b) powyžej 5,5 ton do 9 ton - 1. 103,81 zl,
c) powyžej 9 ton do ponižejl2 ton - 1.324,57 zl,
134
2) od samochodu ciežarowego, o którym mowa w art. 8 pkt 2 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych, o masie caíkowitej równej i wyžszej níž 12 ton - 2.527,70 zl,
3) od ciajmika siodlowego i balastowego, o którym mowa w art. 8 pkt 3 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych - 1545,33 zl,
4) od ciqgnika siodlowego i balastowego, o którym mowa w art. 8 pkt 4 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych, o dopuszczalnej masie caíkowitej zespoíu pojazdów:
a) od 12 ton do 36 ton wlacznie - 1.953,72 zl,
___b)_powyžej_36_tqn -_2.527,70 zl,
5)  od przyczep i naczep, o ktorých mowa w art. 8 pkt 5 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych, które lacznie z pojazdem silni-kowym posiadaja, dopuszczalnq mase calkowitq od 7 i ponižej 12 ton (z wyjatkiem zwiazanych wylacznie z dzialalnos'ciq rolnicza, prowadzona, przez podatnika podatku rolnego) - 1.324,57 zl,
6)  od przyczep i naczep, o ktorých mowa w art. 8 pkt 6 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych (z wyjatkiem zwiazanych wylacznie z dzialalnos'ciq rolniczq prowadzona^ przez podatnika podatku rolnego), które lacznie z pojazdem silnikowym posia-daJ3 dopuszczalnq mase calkowita;
a) od 12 ton do 36 ton wlacznie - 1.545,33 zl,
b) powyžej 36 ton - 1.953,72 zl,
7)  od autobusów, o ktorých mowa w art. 8 pkt 7 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych, o ilosci miejsc do siedzenia :
a) mniej niž 30 miejsc - 1.545,33 zí,
b) równej lub wyžszej niž 30 miejsc - 1.953,72 zl.
Rada gminy podejmujac uchwale w sprawie stawek nie môže usta-lič ich wysokošci ponižej okres'lonego ustawowo minimum, przewi-dzianego da niektorých srodków transportowych. Stawki minimálne zostaly zawarte w trzech zaíacznikach do ustawy o podatkach i oplatách lokálnych.
Przy okres'laniu stawek dla srodków transportowych innych niž te, dla ktorých przewidziano stawki minimálne, rada gminy môže uwzgle-
135
dniač rodzaj s'rodka transportowego i jego wplyw na srodowisko natu ralne, rok produkcji albo wiek pojazdu albo liczbe miejsc do siedzenia. Môže tež stawki róžnicowač w oparciu o inne kryteria, z wylaczeniem podmiotowych.
5.1.2.4. Zwolnienia podatkowe
Zwolnione z mocy ustawy sq pojazdy bedace w posiadaniu przed-stawicielstw dyplomatycznych, urzedów konsularnych i innych misji zagranicznych, korzystajacych z przywilejów i immunitetów na pod-stawie ustaw, umów lub zwyczajów miedzynarodowych oraz pojazdy; čzlonków ich personelu, jak równiež innych osób~žrownanych z nimi ježeli nie sa_ obywatelami polskimi i nie majq miejsca staíego poby-tu na terytórium Rzeczypospolitej Polskiej. Warunkiem zastosowania -zwolnienia w stosunku do wyžej wymienionych podmiotów jest to, aby Rzeczpospolita Polska byla uprawniona w tých paňstwach do analo-* gicznych zwolnieň w omawianym podatku.
Zwolnione od podatku sq równiež pojazdy stanowiace zápasy mo- * bilizacyjne. Zápasy te przeznaczone sa_ dla wyposaženia nowo for--mowanych jednostek wojskowych. W okresie pokoju gromadzi sie je w skladach i magazynach stacjonarnych, z przeznaczeniem do zaspo-kojenia potrzeb wojska w czasie wojny. Sq one wykorzystywane na po-krycie biežacego zužycia i strát poczatkowych w okresie wojny. Nie možná uznac za zápasy mobilizacyjne pojazdów przeznaczonych przez wíasciwe organy administracji (wójtów, burmistrzów lub prezydentów) do wykonywania swiadczeň na rzecz obrony kraju.
Pojazdy specjalne i pojazdy užywane do celów specjalnych sq tak- ; že zwolnione od podatku. Definicja pojazdu specjalnego i pojazdu užy- » wanego do celów specjalnych zawarta jest w ustawie Prawo o ruchu drogowyra. Zgodnie z niq pojazdem specjalnym jest pojazd samocho-dowy lub przyczepa konstrukcyjnie nieprzeznaczona do przewozu osôb lub ladunków (np. džwig, betoniarka, ruchome bary, kina, warsztaty). Pojazdami specjalnymi nie bed$ zatem tzw. samochody specjalistycz-  -ne (specjalizowane), bedace odmianq samochodów ciežarowych przeznaczonych do przewozu okres'lonego rodzaju ladunków, np. cementu, benzyny, mleka, maki. Przez pojazd užywany do celów specjalnych
136
- rozumie sie pojazd samochodowy przystosowany w sposób szczegól-0y do przewozu osôb lub ladunków, užywany przez Sily Zbrojné, Polici?, Straž Granicznq, Straž Požarnq i Službe Wiezienna^ Najprošciej jest ustalic ten rodzaj pojazdów bazujac na zapisach w dowodzie reje-stracyjnym. Pomocniczo možná wykorzystywač tež przepisy rozporzq-dzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 14 grudnia 2000 r. w sprawie szczególowych czynnosci organów zwiqzanych z do-puszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tých spra-wach.
Od 2003 roku obowiqzuje zwolnienie od podatku pojazdów za-"^byOčowyčh ^räžumieluu^ŕžepisów O ruchu drogowym. Sq to pojazdy, które zostaly wpisane do rejestru zabytków lub ujete w centrálnej ewi-dencji dóbr kultury.
Zwolnienia od podatku môže wprowadzač rada gminy w drodze uchwaly. Rada môže wprowadzač jedynie zwolnienia przedmiotowe, co oznacza, ze zwolnienie môže dotyczyc jedynie okrešlonych rodza-jów srodków transportowych. Nie môže to byč zatem zwolnienie okreslonych podmiotów z tego podatku (np. ochotniczych stražy požarnych, jednostek kultury, zakladów opieki zdrowotnej itp.). W praktyce môže powstac trudnošc ztakim skonstruowaniem zwolnienia, žeby mialo ono jedynie charakter przedmiotowy. Každé bowiem zwolnienie przedmiotowe odnosi sie do okreslonego podmiotu, który z niego korzysta. Wydaje sie, že nie ma podstaw do negówaňiä 'zwolhién, które dotyczq okres'lonego srodka transportowego, np. autobusu, który jest wykorzy-stywahy przez okres'lony podmiot, np. szkoíy. Možná tu zauwažyč element podmiotowy (szkola), ale nie ma on istotnego znaczenia z uwagi na to, že przedmiotem zwolnienia sa_ autobusy.
Rada gminy wprowadzajac zwolnienia musi pamietac, že nie mogq one dotyczyc s'rodków transportowych, dla ktorých ustawodawca prze-widzial stawki minimálne. W stosunku do tých pojazdów rady mogq. wprowadzič jedynie nižszq. stawke z wylaczeniem calkowitego zwolnienia od podatku. Nie možná juž zatem zwolnič np. wszystkich srodków transportowych bedacych we wladaniu gminnych jednostek orga-nizacyjnych, poniewaž zwolnienie nie môže dotyczyc pojazdów, które majq ustanowione stawki minimálne.
137
Od 2002 r. stosowany jest w okrešlonych warunkach zwrot podati ku od srodków transportowych. Podatnikom wykorzystujacym šrodk£ transportowe do wykonywania przewozów w transporcie kombinowa-f nym na terytorium Polski, przysluguje zwrot zaplaconego podatku od s'rodków transportowych. Pojecie transportu kombinowanego zostalo? zdefiniowane w powolanej ustawie o transporcie drogowym. Zgodnieí z tq definicjajest to przewóz rzeczy, podczas którego samochód cieža4 rowy, przyczepa, naczepa zjednostkq ciajmacq lub bez jednostki ci^g-nacej, nadwozie wymienne lub kontener 20-stopowy lub wiekszy ko-. rzysta z dro'gi w poczqtkowym lub koňcowym odcinku przewozu, a na innym odcinku z uslugi kolei, žeglugi s'ródla^dowej lub transportu mor-ve skiego. Kwota zwrotu podatku jest zaležna od liczby jázd wykonywa-nych przez s'rodek transportu w przewozie koleja. i waha sie: od 100% zwrotu kwoty rocznej podatku - przy 100 i wi^cej jázd, do 25 % - od 20 do 49 jázd wía_cznie. Zwrotu podatku dokonuje organ podatkowy,. na rachunek którego uiszczono podatek, na wniosek podatnika zložony/ nie póžniej niž do 31 marca roku nastepujacego po roku podatkowynu Podstaw^ ustálenia ilosci jázd sa. dane zawarte w dokumentácii przewo-/ zowych, w ktorých dokonáno wpisu o przewozie kolejq. Zwrot dokony--wany jest bez decyzji organu podatkowego w terminie 3 miesi^cy od dnia zloženia wniosku.
5.1.2.5. Tryb i warunki platnosti
Tryb i warunki platnos'ci tego podatku sq okreslone na takich sa-" mych zásadách dla wszystkich podatników. Podatnik jest zobowiaza-ny do samodzielnego obliczania i oplacania podatku bez wezwania (bez, koniecznosci doreczenia podatnikowi decyzji wymierzajacej wysokos'c; s'wiadczenia z tytulu tego podatku), na rachunek gminy, na terenie kto-"* rej znajduje si$ miejsce zamieszkania lub siedziba podatnika. Miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowos'č, w ktorej osoba ta prze-bywa z zamiarem stalego pobytu. W przypadku podatnika prowadzace-go dzialalnošc gospodarczq lub jednostki organizacyjnej nieposiadajacej osobowosci prawnej glówne znaczenie ma siedziba. Okres'lona jest ona w statucie, rejestrze sadowym lub tež umowie cywilnoprawnej. W przypadku wqtpliwosci co do ustálenia siedziby podatnika przyjmuje sie, ze siedziba^ osoby prawnej jest miejscowos'č, w ktorej ma siedzibe jej or-
138
oan zarzadzajacy. W przypadku przedsiebiorstwa wielozakladowego lub podmiotu, w którego sklad wchodza. wydzielone jednostki organi-zacyjne, organem wlas'ciwym jest wójt (burmistrz lub prezydent) gminy, na terenie ktorej znajduje sie ten zaklad lub jednostka posiadaj^ca srodki transportowe. W efekcie gminy, na terenie ktorých znajdujq sie teCTo typu podmioty i jednostki, uzyskaj^ dodatkowe dochody z podatku od srodków transportowych, które dotychczas zasilaly budžet gminy, gdzie znajdowaía sie siedziba „centrali". W praktyce oplacenie podatku môže nastqpič przez dokonanie wplaty w kasie urzedu gminy, za posrednictwem banku lub poczty.
W przypadku nabycia nowych (dotychczas niezarejestrowanych) srodków transportowych bieg okresu, za który podatnik zobowiazany jest do zaplacenia podatku rozpoczyna sie od pierwszego dnia miesiqca nastejpujacego po miesiacu, w którym srodek transportowy zostal zare-jestrowany (nie uwzglednia sie rejestracji czasowej). Podatnik nie be-dzie musial placic podatku np. w sytuacji, gdy zakupiony przez niego nowy samochód nie zostanie zarejestrowany. W przypadku nabycia za-rejestrowanych s'rodków transportowych bieg okresu, za który podatnik zobowiazany jest do zaplacenia podatku rozpoczyna si£ od pierwszego dnia miesiaca nastepujacego po miesiacu, w którym taki srodek transportowy zostal nabyty.
Momentem okrešlajqcym ustanie obowiazku placenia podatku jest koniec miesiaca, w którym srodek transportowy zostal na stale wyre-jestrowany lub zbyty. Nie powoduje ustania istnienia tego obowiazku np. zniszczenie srodka transportowego, uniemožliwiajace dalsze z niego korzystanie, kradziež pojazdu, czy tež zajecie samochodu przez komorníka.
Podatnik, który nabyl s'rodek transportowy przed dniem 1 lutego, jest zobowiazany do uiszczenia podatku od s'rodków transportowych wdwóch równych ratách, w terminie do dnia 15 lutego i do dnia 15 wrzes'nia každego roku. Môže on oczywis'cie oplacic kwote podatku nalezna, za caly rok w caíos'ci, w terminie do 15 lutego. Ježeli nabycie zarejestrowanego pojazdu mialo miejsce np. 25 stycznia, to terminami platnos'ci sa. 15 lutego i 15 wrzes'nia.
139
Podatnik, który nabyl pojazd po dniu I lutego, a przed dniem * wrzesnia, powinien oplacic podatek równiež w dwóch równych ratacH w terminie:
a) w ci^gii 14 dni od koňca miesiaca, w którym nabyty zostal jazd -1 rata,
b) do dnia 15 wrzesnia roku podatkowego - II rata.                    {
i
Jeslí np. podatnik zakúpi autobus 10 lutego, powinien zapla* cic pierwszq rate podatku w terminie do 15 marca, a drugq rate do {% wrzesnia.
Podatnik, który nabyl srodek transpörtöwy T~ wrzesnia i póžnief powinien oplacic podatek od s'rodków transportowych jednorazowo w terminie 14 dni od koňca miesiaca, w którym zostal nabyty pojazd/' Jes'li samochód osobowy zostal np. kupiony w dniu 30 wrzesnia, jego wlas'ciciel musi zaplacič podatek w terminie do 15 paždziernika dane-4 go roku.
Podkres'lic nálezy, že terminy te dotyczq przypadków nabycia po-' jazdów juž zarejestrowanych. Inaczej jest w sytuacji nabycia pojazdów^ niezarejestrowanych lub ponownego rejestrowania pojazdów, które zo-staly wczes'niej na stale wyrejestrowane. W tych przypadkach terminy," w których nálezy oplacic podatek, ustala sie nie od dnia zákupu pOjaz-.< du, lecz od dnia rejestracji pojazdu.
Kwota podatku ulega obniženiu proporcjonalnie do liczby miesie-cy, za które podatnik byl zobowiazany do placenia podatku od s'rodków transportowych. Gdy nabycie pojazdu nastapi 15 kwietnia, podatnik, który jest nowyra wlas'cicielem, bedzie zobowiazany do placenia podatku od miesiaca mája. Oznacza to, že poprzedni wlas'ciciel jest ob-ciažony podatkiem za cztery miesiace i za tyle miesiecy powinien za- -placič podatek. Natomiast nowy wlas'ciciel (o ile nie sprzeda lub nie wyrejestruje pojazdu przed koncem roku) powinien zaplacič podatek za pozostalé 8 miesiecy. Wynika to z faktu, iž zmiana wlas'ciciela s'rod-ka transportowego zarejestrowanego (np. w wyniku sprzedažy, darowi-zny) powoduje, že obowiazek placenia podatku ciažy na poprzednim wlas'cicielu do koňca miesiaca, w którym nastapilo przeniesienie wlas-nos'ci.
140
podatnicy sa_ zobowiazani do skladania deklaracji na podatek do dnia 15 lutego roku podatkowego aíbo w ci^gu 14 dni od dnia powsta-nia obowiazku podatkowego. Deklaracja ta ma ustalony przez ministra finansów wzór i nie može byč modyfikowana przez rade gminy.
5.1.3. Podatek rolny
5.1.3.1, Podatnik
Podatnikiem podatku rolnego, zgodnie z ustawq o podatku rolnym, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie maja-Ca"osobowosciprawnejrktóra jest wlas'cicielem albo samoistnym posiadaczem gruntów rolnych. Posiadaczem samoistnym jest ten, kto wlada rzecza w takim zakresie, jak czyni to wlas'ciciel, z zamiarem wiadania dla siebie. Nie bedzie samoistnym posiadaczem osoba wladajaca rzecza, w zwiazku z zawarciem umowy najmu czy dzieržawy. Bedzie natomiast takim posiadaczem np. osoba, która wlada nieruchomosci^ na podsta-wie umowy przeniesienia wlasnosci nieruchomosci, zawartej bez zacho-wania formy aktu notarialnego. W sytuacji, gdy równoczesnie wystepu-ja dwa podmioty: wlascicieli samoistny posiadacz gruntów, który wlada gruntami, podmiotem zobowiazanym do oplacenia podatku rolnego jest posiadacz. Od zásady, iž podatnikami w podatku rolnym sq wlas'ciciele lub posiadacze samoistni, istniejq wyjatki. Podatnikami tego podatku sq równiež nastepujace podmioty:                -           ----
-  posiadacze gruntów rolnych stanowiacych wlasnošc Skarbu '' Paňstwa lub jednostki samorzadu terytorialnego, o ile posiada-
nie to wynika z zawartej umowy albo innego tytuíu prawnego, a takže, gdy jest bezumowne;
-  nadles'nictwa i jednostki organizacyjne Skarbu Paňstwa, fak-tycznie wladajace gruntami pozostajacymi w zarzadzie Lasów Paňstwowych oraz wchodzacych w sklad Zásobu Wlasnosci Rolnej Skarbu Paňstwa. Podmioty te bedq podatnikami podatku rolnego, o ile grunty te nie sq w posiadaniu osob trzecich (osob fizycznych, osob prawnych lub jednostek organizacyjnych nie-majacych osobowosci prawnej), na podstawie jakiegokolwiek tytulu prawnego lub tež bezumownie;
141
-  dzierzawcy gruntów rolnych, które zostaly w calosci lub w sei wydzieržawione na podstawie umowy zawartej stosownie do przepisów o ubezpieczeniu spoleeznym rolników lub przepisów regulujacych renty strukturálně;
-  spóldzielnie produkcyjne, od gruntów rolnych wniesionych do spóldzielni produkcyjnych jako wklad gruntowy.
Podmiotem zobowiazanym do oplacenia podatku rolnego od gruntów rolnych jest wspótwtas'ciciel lub wspóíposiadacz, który gospo-darstwo to prowadzi w calos'ci. W przypadku, gdy gospodarstwo jest prowadzone przez wszystkich lub niektorých spos'ród wspólwlašcicie-li (wspólposiadaczy) badž tež w sytuacji, gdy nie jest ono prowadzone' przez nikogo, do zaplacenia podatku s^ zobowiazani solidarnie wszy-1 scy wspólwlas'ciciele (wspólposiadacze).
Malžonkowie podlegaja^ opodatkowaniu tak jak inni wspólwlasci-ciele gruntów i nie ciažy na nich íaczny obowiqzek podatkowy. Otrzy-maja_ oni jednq, odrebna_ decyzje na grunty objeme wspólnotq majqtkowq malžeňskq.. Ich grunty, niewchodzqce w sklad wspólnosci majqtkowej, s^ opodatkowane oddzielnie. Malžonek, który jest wlascicielem takiej odrebnej nieruchomos'ci gruntowej, otrzymuje tylko na niego wysta-wion$ decyzje wymiarowa^
5.1.3.2. Przedmiot opodatkowania
Przedmiotem podatku jest wladanie užytkami rolnymi i grunty za-drzewione i zakrzewione (Lz) na užytkach rolnych bez wzgledu na to, czy stanowiq gospodarstwo rolne w rozumieniu analizowanej ustawy, Do konca 2002 r. podatkowi rolnemu podlegaly jedynie grunty gospo-darstw rolnych, za które uznaje si? užytki rolne o lacznej powierzch-ni przekraczajacej 1 ha lub ha przeliczeniowy. Obecnie podatkowi pod-legaja_ równiež užytki rolne i Lz-ty posiadajace klasyfikacj? rolnq nie spelniajace normy obszarowej (1 ha), o ile nie sa_ zajeté na prowadze-nie dzialalnos'ci gospodarezej innej niž rolnieza Podatek od gruntów nie beda^cych gospodarstwem rolnym jest wymierzany w oparciu o po-wierzehni? „fizyczna" tých gruntów, wynikajacq z ewidencji gruntów. Stawka wlas'ciwa dla tých gruntów jest dwukrotnie wyžsza od przewi-
142
dzianej dla gruntów gospodarstwa rolnego i wynosi równowartos'č pie-jxiežn^ 5 q žyta za 1 ha powierzchni.
Za užytki rolne naležy uznač tylko grunty tak okres'lone w § 68 powolanego rozporzadzenia. Užytki rolne dziela^ sie na:
1) grunty orné oznaczone symbolem - R,
2) sady, oznaczone symbolem zložonym z litery „S" oraz symbolu odpowiedniego užytku gruntowego, stanowi^cego czes'c sklado-wa_ oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym založony zostal sad, np. S-R, S-L, S-Ps,
_—-3)-laki-trwaÍeT-oznaczone-synibolem - L,   „
4) pastwiska trwale oznaczone symbolem - Ps,
5)  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem zložonym z litery „B" oraz symbolu odpowiedniego užytku gruntowego, sta-nowiacego cz^šc skladow^ oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostaly budynki, np. B-R, B-L, B-Ps,
6) grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7) rowy oznaczone symbolem - W.
Wszystkie wyžej wymienione grunty sq užytkami rolnymi i w zwiazku z tym podlegajq. opodatkowaniu podatkiem rolnym. Wyžej przedstawione wyliezenie ma charakter zamkniety w tym sensie, že za užytki rolne možná uznac grunty tam wymienione. Zaden inny grunt nie jest užytkiem rolnym nawet wówczas, gdy posiada klasyfikacje gle-boznáwczq. gruntu. W zwia_zku z tym grunty oznaczone np. Bz/R III, dr/Ps IV, E/Ps II, Tr/ R VI nie mogq. byč uznané za užytek rolny, przede wszystkim dlatego, že nie sq wymienione w powolanym § 68 rozporzq-dzenia w sprawie ewidencji gruntów. Grunty niebedace užytkami rolnymi, sq objeté podatkiem od nieruchomos'ci.
Poza užytkami rolnymi opodatkowaniu podatkiem rolnym podle-gajq grunty zadrzewione i zakrzewione na užytkach rolnych. Zgodnie z § 67 powolanego wyžej rozporzadzenia w sprawie ewidencji gruntów ibudynków, grunty zadrzewione i zakrzewione sajednym zrodzajów užytków gruntowych. Oznaczone sq. w ewidencji gruntów symbolem -Lz lub w przypadku zadrzewieň šródpolnych, zaistnialych na gruntach
143
objetých klasyfikacja^ gleboznawczq - symbolem zložonym z liter „Lz"-oraz symbolu odpowiedniego užytku gruntowego, stanowiacego czesč skíadowq oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz- £ Lz-Ps. Ten rodzaj gruntu w ustawie o podatku rolnym okrešlony j^i jako „grunty zadrzewione i zakrzewione na užytkach rolnych."
Užytki rolne igrunty zadrzewione i zakrzewione na užytkach ro -nych podlegajq opodatkowaniu podatkiem rolnym, chyba že sq zajet na prowadzenie dzialalnosci gospodarczej. Ježeli sq „zajeté", to podle gajq opodatkowaniu podatkiem od nieruchornošci. Wynika to z art. _ ust. 2 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych. Zgodnie z tym przepi- " sem, opodatkowaniu podatkiem od nieruchornošci hie podlegaja^ grun ty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako užytki rol   • ne, grunty zadrzewione i zakrzewione na užytkach rolnych oraz las^ z wyjaüäem zajetých na prowadzenie dziaíalnos'ci gospodarczej. A zí-tem zajecie užytków rolnych i Lz -ów na užytkach rolnych, co do zasí dy opodatkowanych podatkiem rolnym, powoduje, že sq one opodatkc wane podatkiem od nieruchornošci.
W ustawie o podatku rolnym zawarta jest definicja gospodarstw rolnego. Uwaža sie za nie obszar užytków rolnych i gruntów zadrze wionych i zakrzewionych na užytkach rolnych o lacznej powierzcl * ni przekraczajqcej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiacych wla: * nose lub znajdujacych sie w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnt albo jednostki organizacyjnej, w tym spólki, nieposiadajacej osobowe s'ci prawnej.
Mankamentem takiego pojmowania gospodarstwa rolnego je ' l brak w definieji wymogu wykorzystywania gruntów do prowadzenj i dzialalnosci rolniezej. Zgodnie z przytoczonq definicja, za grunty gc spodarstwa rolnego uznaje sie užytki rolne i Lz-ty spelniajace noi me obszarowq. W takiej sytuacji podatnik posiadajacy wiecej niz 1 h opláca niski podatek rolny bez wzgledu na to, czy wykorzystuje ziemi rolnicza^ do prowadzenia dzialalnos'ci rolniezej. Korzysta w ten sposcl z preferencyjnego opodatkowania przysruguj^cego w založeniu jedym rolnikom.
Nic sie nie zmienia, mimo lieznych postulatów, w sprawie tz\ rozlogu gruntów gospodarstwa rolnego. Grunty te moga^ byc rozdrob
144
nione i poíožone w róžnych wojewodztwach, ale na potrzeby ustálenia normy obszarowej podlegajq laczeniu. W efekcie male dzialki užytków rolnych rozrzucone po caíej Polsce stanowia^ gospodarstwo rolne, cho-ciaz z gospodarczego punktu widzenia nie moga^ stanowič zorganizo-vvanej calos'ci gospodarczej wykorzystywanej przez daný podmiot do prowadzenia dzialalnos'ci rolniezej.
5.1.3.3. Podstawa opodatkowania
Podstaw? opodatkowania dla gruntów gospodarstw rolnych stano-wi Hczba hektarów przeliczeniowych, a dla gruntów rolnych niespel-maj^cyčh normy obszarowej gospodarstwa rolnego - Hczba hektarów fizycznych wynikajaca z ewidencji gruntów i budynków. Przyjecie tych dwóch rodzajów ustalania podstawy opodatkowania wynika z objecia podatkiem rolnym wszystkich užytków rolnych i gruntów zadrzewio-nych i zakrzewionych na užytkach rolnych. Grunty stanowiace gospodarstwo rolne sq przeliezane na hektary przeliczeniowe wg wskažników zawartych w tabeli, natomiast pozostalé grunty rolne podlegajq opodatkowaniu w oparciu o ich powierzchnie w hektarach fizycznych wynikajaca^ z ewidencji gruntów i budynków. Ježeli istniejq. rozbiežnosci miedzy faktycznq powierzchni^ gruntu a danými zawartymi w ewidencji gruntów, podatnik powinien podjac odpowiednie dzialania majace na celu doprowadzenie daných w ewidencji do zgodnosci z istniejacym stanem faktyeznym. Ošwiadczenie podatnika, že faktyezna powierzch-nia jego dzialki jest mniejsza od powierzchni uwidocznionej w ewidencji, nie može byč podstawy przyjecia do opodatkowania powierzchni dzialki innej niž wynikajaca z ewidencji gruntów.
Liczba hektarów przeliczeniowych jest uzaležniona od okregu po-datkowego, w którym jest položony grunt gospodarstwa rolnego. Zali-ezanie gmin, miast oraz dzielnic w miastach do okregów podatkowych reguluje powolane rozporzadzenie Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2001 r. w sprawie zaliezenia gmin oraz miast do jednego z czterech okregów podatkowych.
Podstawq opodatkowania podatkiem rolnym gruntów gospodarstwa lolnego jest liczba hektarów przeliczeniowych, stanowiacych specyfiez-nq jednostke powierzchni gospodarstwa rolnego. W literaturze przed-
145
miotii wskazuje sie, že hektar przeliczeniowy zostaí wprowadzony d konstrukcji podatku rolnego m.in. w celu uwzglednienia róžnic w dg chodowosci rolnej poszczególnych gospodarstw i služy odzwierciedlé-niu potencjalnych možliwošci osi^gania dochodów z gruntów rolnyclj Aktuálna konstrukcja podstawy opodatkowania w podatku rolnym wy. maga zmian idacych w kierunku jej dostosowania do przedmiotu tes podatku. Hektar przeliczeniowy, oparty o powierzchnie i rodzaj uzyt ków rolnych, nie jest instrumentem najlepiej služacym ustalaniu warto-s'ci gruntów gospodarstwa rolnego. Ustalona na jego podstawíe wartoš-užytkowa gruntu gospodarstwa rolnego jest oderwana od rzeczywi stej wartos'ci rynkowej gruntu gospodarstwa rolnego, wyražonej w pie-niadzu. W aktuálnym systernie podatkowym podstawq opodatkowanij majetku w postaci gruntów gospodarstwa rolnego, jest liczba hektaró^. co prowadzi do tego, že majatek jest wyceniany na potrzeby opodatkowania nie w pieniadzu, tylko w jednostkach miary užy wanych do okre^ šlania powierzchni. Nie jest to mankament podstawy opodatkowania wystepujacy jedynie w podatku rolnym. Równiež powierzchnía jest elementem decydujacym o wysokosci opodatkowania gruntów podatkiem od nieruchomosci i podatkiem lesným. Definitywne rozwiazanie prob-lemów dotyczacych ustalania podstawy opodatkowania przy opodatko-waniu nieruchomosci, w tym i gruntów gospodarstwa rolnego, nastap'^ dopiero po wprowadzeniu katastru nieruchomosci, w którym okrešlon; zostanie wartosé nieruchomosci na potrzeby opodatkowania.
5.1.3.4. Stawkipodatkowe
Dwie stawki w podatku rolnym sq zwiazane z okres'lonq podstaw, opodatkowania, Pierwsza z nich, wynoszaca równowartosč 2,5 q zyta jest stosowana do hektarów przeliczeniowych gospodarstwa rolnego Stawka stanowiaca równowartos'č pieniežnq 5 q žyta znajduje zastoso wanie do gruntów rolnych niestanowiacych gospodarstwa rolnego
Rada gminy jest uprawniona do obniženía w formie uchwaíy sred niej ceny skupu žyta, wynikajacej z komunikatu Prezesa GUS. Obniz ka tej ceny jest w praktyce dosyč czesto stosowana, co zmniejsza i tal symboliczne opodatkowanie tych gruntów.
146
5.1.3.5. Zwolnienia i ulgi podatkowe
Zwolnienia i ulgi podatkowe sqw wiekszoáci przypadków uregu-lowane w analizowanej ustawie o podatku rolnym.
Od podatku rolnego zwolnione sa;
-  užytki rolne klasy V, VI i Viz.;
-  grunty p oložone w pasie drogi granicznej;
-  grunty orné, laki i pastwiska objeté melioracjq, zniszczone wskutek robot drenarskich;
-  grunty lub prawo wieczystego užytkowania gruntów, nabyté w drodze kupná na utworzenie nowego lub powiekszenie juž ist-niejacego gospodarstwa do powierzchni nieprzekraczajacej 100 ha oraz grunty Zásobu Wlasnosci Rolnej Skarbu Paňstwa objeté w trwale gospodarowanie w celu utworzenia nowego gospodarstwa lub powiekszenia gospodarstwa juž istniejacego do powierzchni nieprzekraczajacej 100 ha, na okres 5 lat. Po uplywie okresu zwolnienia, do gruntów tych stosuje sie ulge w podatku rolnym, polegajacq na obniženiu podatku w pierwszym roku o 75% i w drugim roku o 50%;
-  grunty powstale z zagospodarowania nieužytków. Zwolnienie to przysluguje na okres pieciu lat i liczy sie od roku nastepnego po zakoňczeniu zagospodarowania nieužytków;
-  grunty otrzymane w drodze wymiany lub scalenia. Grunty te zwolnione s^ z podatku rolnego na 1 rok nastepujacy po roku, w którym dokonáno wymiany lub scalenia gruntów. Zwolnienie to przyznawane jest na wniosek podatnika w drodze decyzji wójta, burmistrza lub prezydenta;
-  užytki rolne, na których zaprzestano produkcji rolnej. Podkre-slič naležy, že zwolnienie to može dotyczyc nie wiecej niž 20% powierzchni užytków rolnych gospodarstwa rolnego, lecz nie wiecej niž 10 ha. Grunty te zwolnione sq z podatku rolnego na okres nie dlužszy niž 3 lata. Zwolnienie to može byč stosowa-ne tylko jeden raz, co oznacza, že te same grunty nie mogq byč zwolnione z podatku rolnego, jesli podlegaly ternu zwolnieniu przez 3 lata.
147
Na mocy ustawy o podatku rolnym ze zwolnienia korzystaja; szko-ty wyžsze, wyžsze szkoly zawodowe oraz wyžsze szkoly wojskowe.
Na takiej samej zasadzie zwolnione s^ od podatku rolnego szkoly, placówki, základy ksztaícenia i placówki doskonalenia nauczycieli - publiczne i niepubliczne oraz organy prowadzace te szkoly, placówki i základy z tytulu zarzadu, užytkowania lub užytkowania wieczystego gruntów. Nálezy podkres'lič, že zwolnieniem nie sq objíte grunty stano-wiace wlasnosč tego typu jednostek. Zwolnione s^ jedynie grunty be-dace w zarzadzie, užytkowaniu i užytkowaniu wieczystym.
W konstrukcji podatku rolnego ustawodawca przewidzial szereg ulg podatkowych. Sq to ulgi inwestycyjne (art. 13), ulgi „žolnierskie (art. 13a), ulgi dla gruntów podgórskich i górskich (art. 13b), ulgi z tytulu kleski žywiolowej (art. 13 c).
Rada gminy jest uprawniona, aby w uchwale wprowadzič mne zwolnienia i ulgi niž wymienione wyžej. Oznacza to, že ježeli uzná ko-niecznosc ustálenia nowych ulg i zwolnieň od podatku rolnego na ob-szarze gminy, može je uchwalič. Nie jest to jednak w žadnym razie jej obowiazkiem.
5.1.3.6. Tryb i warunki platnosti
Tryb i warunki platnos'ci podatku rolnego sq zaležne od kategorii podatników. Podatnik bedacy osobq fizyczna^ placi podatek rolny-ratami w terminach: do dnia 15 marca, 15 mája, 15 wrzesnia i 15 li-stopada roku podatkowego. Obowiazek ten ciažy na podatniku wylacz-nie w przypadku doreczenia mu decyzji podatkowej. Decyzja jest wy-stawiana na podstawie daných ze zložonej przez podatnika informacji o gruntach rolnych. Z reguly decyzje te sporzadzane s^ w formie tzw. nakazów platniczych. Forma ta wynika z faktu, iž podatek rolny objety jest tzw. lacznym zobowiazaniem pienieznym. Podatnicy podatku rolnego, bedacy równoczes'nie podatnikami podatku od nieruchomoáci lub podatku les'nego, oplácaj ^ te podatki na podstawie jednej decyzji (nákazu platniczego). Organem uprawnionym do podejmowania tych decyzji jest wójt (burmistrz, prezydent) wlas'ciwy ze wzgledu na miej-sce položenia gruntów. Wplacanie podatku powinno odbywač sie na , rzecz gminy wlas'ciwej ze wzgledu na položenie gruntów. W przypad- ,
148
ku, gdy grunty položone sq na terenie dwóch lub wiekszej liczby gmin, podatek rolny powinien byč uiszczany na rzecz každej z gmin.
Podatnik jest zobowiazany do oplacenia podatku zawsze propor-cjonalnie do liczby miesiecy, w których istnial obowiazek podatkowy. Wygašniecie obowiazku záplaty podatku na skutek zdarzen powstalych w ci^gu roku, o których mowa wyžej, powoduje, že organ podatkowy aminy dokonuje zmiany decyzji, któr^ ustalono ten podatek.
Obowiazkiem podatnika podatku rolnego, bedaeego osobq fizycz-n^> Jest równiež skladanie organowi gminy informacji majacych wply w na powstanie lub ustanie obowiazku placenia podatku rolnego. Win-ny byč one zložone w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okolicznošci uzasadniajacych powstanie lub ustanie obowiazku podatkowego.
Podatnik bedacy osoba^ fizyczna^ jest zobowiazany pisemnie infor-tnowac w terminie 14 dni organ podatkowy o zmianach, które nasta-pily w ciajm roku podatkowego, polegajacych na zajačiu gruntów go-spodarstwa rolnego na prowadzenie innej dzialalnos'ci gospodarczej niž dzialalnošč rolnicza, przywróceniu na gruntach dziaialnošci rolni-czej, na których wykonywana byla wczes'niej inna dzialalnošč, czy tež zmniejszeniu lub zwiekszeniu powierzchni gruntów. Sposób rozlicza-nia sie z podatku rolnego dotyczacy podatników bedacych osobami fi-zycznymi, polegajacy na kwartalnych wplatach dokonywanych przež samých podatników, može byč zastapiony wprowadzeniem poboru podatku poprzez instytucje inkasa. Rada gminy ma prawo zarz^dzenia poboru podatku rolnego w drodze inkasa. Inkasent upowažniony jest do pobrania podatku od podatników i wplacenia go na wlašciwy rachu-nek bankowy lub w kasie urz^du gminy.
Podatnicy bedacy osobami prawnymi, jednostkami organizacyj-nymi niemajacymi osobowošci prawnej, jednostkami organizacyjny-mi Agencji Nieruchomos'ci Rolnych oraz jednostkami organizacyjnymi Lasów Paňstwowych, sq obowiazani wplacač obíiczony w deklara-cji podatek rolny bez wezwania, na rachunek budžetu wlas'ciwej gminy za poszczególne miesiace, w terminie do dnia 15 marca, 15 mája, 15 wrzesnia i 15 listopada. Wplacanie podatku powinno odbywač sie na rzecz gminy wlas'ciwej ze wzgledu na položenie gruntów. W przypadku, gdy grunty položone sq na terenie dwóch lub wiekszej liczby gmin,
149
podatek rolny powinien byd uiszczany na rzecz každej z gmin. Ta ka-tegoria podatników jest obowiazana skladac w terminie do 15 styczniá organowi gminy wías'ciwemu ze wzgledu na miejsce položenia gniuI tów deklaracje na podatek rolny na daný rok podatkowy. Deklarácií te powinny byc sporzadzone na formuíarzu wedíug ustalonego prze rade gminy wzoru. Ježeli obowiazek powstal po 15 styczniá, podatnicy powinni zložyc deklaracje w terminie 14 dni od dnia zaistnienia oko-~ licznos'ci uzasadniajacych powstanie obowiazku. Podatnicy ci s^ zobo-wiazani skorygowac deklaracje w razie wystapienia zmian, które za-istnialy w eiqgu roku podatkowego, polegaja_cych na zajeciu gruntów gospodarstwa rolnego na prowadzenie innej dzialalnos'ci gospodarczej niž dziaíalnošc rolnicza, przywróceniu na gruntach dzialalnos'ci rolni-czej, na których wykonywana byla wczes'niej inna dzialalnos'c czy tež zmniejszeniu lub zwiekszeniu powierzchni gruntów w terminie 14 dni' od dnia zajšcia tych zmian.
5.1.4. Podatek lesný 5.1.4.1. Podatnik
Podmioty zobowiazane do placenia podatku lešnego zostaly okre- -slone na zásadách bardzo zbližonych do wystepujacych w podatku rol-nym i (ale juž z pewnymi odrebnosciami, o których nižej) w podatku od nieruchomos'ci. Obowiqzek podatkowy, zgodnie z ustawq o podatku lesným, ciažy na osobách fizycznych, osobách prawnych i jednostkach organizacyjnych niemajacych osobowos'ci prawnej, które sa_ wlas'cicie-lami albo samoistnymi posiadaczami lasów, posiadaj^ lasy stanowia-ce wlasnošč Skarbu Paňstwa lub jednostki samorzadu terytorialnego na podstawie zawartej umowy lub innego tytulu prawnego. Podatnikiem podatku lešnego jest wiec, podobnie jak w podatku od nieruchomos'ci i rolnym, wlas'ciciel lub posiadacz lasów stanowiacych wlasnošč Skarbu Paňstwa lub jednostki samorzadu terytorialnego.
Podatnikiem podatku lešnego wprzypadku lasów pozostajqcych w zarzadzie Lasów Paňstwowych oraz wchodzacych w sklad Zásobu Wlasnos'ci Rolnej Skarbu Paňstwa sq nadlesnictwa oraz jednostki or-ganizacyjne Agencji Nieruchomos'ci Rolnych, które faktycznie wlada-j^ lasami. Wyjatkiem jest sytuacja, gdy lasy, o których mowa wyzej.
150
70Stan3 przekazane w posiadanie innym podmiotom (osobom fizycz-nvm, osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nie posiada-iäcym osobowos'ci prawnej) w zwiazku z zawartq umowq np. dzierža-vy na podstawie innego tytulu prawnego. Podmiotem zobowiazanym do zaplacenia podatku lešnego w tej sytuacji jest posiadacz zaležny (np. dzieržawca).
Gdy las stanowi wspólwlasnosc jednego z malžonków, do placenia podatku lešnego zobowiazani sq solidarnie oboje malžonkowie. Od lasów stanowiacych odrebna^ wlasnošč malžonka, placi on podatek „sa-^rnodzielnie". Od p.oczatku 2003 r. zniesiono instytucje lacznego opo-datkowania malžonków.
Podmiotami zobowiazanymi do oplacania podatku lešnego od lasu, który jest wtasnosciq albo jest we wspólposiadaniu dwóch lub wiecej osob fizycznych, osob prawnych lub jednostek organizacyjnych niemajacych osobowos'ci prawnej, sq solidarnie wszyscy wspólwlas'ci-ciele lub wspólposiadacze tego lasu.
5.1.4.2. Przedmiot opodatkowania
Przedmiotem podatku jest wíadanie lasem. Pojede lasu zostalo w sposób bardzo precyzyjny okres'lone w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku lesným. Lasem sq grunty sklasyfikowane jako „Ls" w ewidencji gruntów i budynków. Zasadnicze znaczenie przy klasyfikowaniu dane-
go gruntu na potrzeby opodatkowania majq dane zawarte w tejže ewidencji.
Opodatkowaniu podatkiem lesným podlegajq jedynie lasy ozna-czone symbolem - Ls. Nie sa, przedmiotem podatku Lz, nawet znajdu-jaee sie na gruntach les'nych (Lz-Ls).
Przedstawiona definicja ustawowa lasu, z której wynika, že lasem jest grunt w ewidencji gruntów sklasyfikowany jako Ls, odbiega zasad-niczo od jego rozumienia potocznego i przyjetego w naukách lesných. Jest to jednak definicja, która odpowiada wymogom opodatkowania podatkiem majatkowym, jakim jest podatek les'ny. Podatkowi temu podlega každý grunt oznaczony w ewidencji gruntów jako las. W ten
151
sposób organy podatkowe i podatnicy maj^ klarowne kryterium dec dujúce o zásadách opodatkowania danego gruntu.
Nie podlegaJ3 opodatkowaniu podatkiem lesným lasy zajeté na wy-konywanie innej dzialalnos'ci gospodarczej niž dzialalnos'č les'na Je želi las jest zajety na prowadzenie dzialalnos'ci gospodarczej innej ni dzialalnos'č les'na zdefiniowana w komentowanym przepisie, to podlehl opodatkowaniu podatkiem od nieruchomos'ci i to wg najwyžszych sta-wek, przewidzianych dla gruntów zwiazanych z prowadzeniem dzialalnos'ci gospodarczej.
Lasy (Ls) u przedsiebiorcy bedq podlegaly opodatkowaniu pi datkiem od nieruchomos'ci tylko wtedy, gdy sq zajeté na prowadzenie dzialalnos'ci gospodarczej, w zasadzie z wylaczeniem možliwos'ci pro-wadzenia dzialalnos'ci lesnej. Možná to odnies'c do nastepujacego przy-kladu. Przedsiebiorca kupil dwie dziaíki gruntu sklasyfikowane w ewi-dencji gruntów jako Ls. Na jednej z tých dzialek zaczyna skladowac materiály budowlane, ktorými handluje. Dzialka ta w czes'ci zajetej na skladowanie to wyrównany plac, na którym skladowane sq wspo-mniane materiály. Nie môže tu byč mowy oprowadzeniu jakiejkol— wiek dzialalnos'ci les'nej. W takiej sytuacji podlega ona opodatkowaniu podatkiem od nieruchomos'ci. Druga dzialka to las, gdzie nie ma zadnej dzialalnos'ci wykluczajacej prowadzenie gospodarki lesnej. Od niej przedsiebiorca opláca podatek les'ny. Sa_ to bowiem lasy niezajete na wykonywanie dzialalnos'ci gospodarczej, a zatem podlegaj^ opodatkowaniu podatkiem lesným.
5.1.4.3. Podstawa opodatkowania
Podstawe opodatkowania stanowi powierzchnia lasu wyražona w hektarach, wynikajaca z ewidencji gruntów i budynków. W ewiden-cji gruntów i budynków zawarte sa_ wszystkie dane niezbedne do spre-cyzowania podstawy opodatkowania, a przede wszystkim rodzaj uzyt-ku gruntowego i jego powierzchnia. Dane te majq charakter dokumentu urzedowego, którego organy podatkowe nie mogq „poprawiač". Okre-s'lenie danego gruntu jako „Ls" i jego powierzchnia wynika z ewidencji gruntów, ale nie zwalnia to podatnika od zloženia stosownej informacji (osoby fizyczne) lub deklaracji (osoby prawne i jednostki organizacyjne
152
niemajqce osobowos'ci prawnej). Organ podatkowy powinien wymie-rzač podatek na podstawie informacji zíožonej przez podatnika. Dopiero ;ei nieztoženie lub nieskorygowanie uprawnia organ do wymiaru podat-jn! w oparciu o dane wynikajace z ewidencji gruntów. Uwaga ta doty-czy równiež deklaracji na podatek les'ny, w ktorej podatnik sam wylicza kwote podatku i poszczególnych rat w oparciu o podaný powierzch-nie lasu. Ježeli deklaracja nie zostanie zložona lub dane dotyczace po-wierzchni lasu s^ niezgodne z ewidencji, organ podatkowy môže okre-álic wysokos'č zobowi^zania w oparciu o ewidencje gruntów.
------ß-l-w4-4;-Stawkapodatkowa
Stawka podatku les'nego od I ha za rok podatkowy wynosi rów-nowartos'c pieniežna^ 0,220 m3 drewna, obliczana_ wedlug šredniej ceny sprzedažy drewna uzyskanej przez nadlesnictwa za pierwsze trzy kwar-taíy roku poprzedzajacego rok podatkowy. Šredniíj. cene sprzedažy drewna ustala sie na podstawie komunikatu Prezesa GUS, oglaszanego w Dzienniku Urzedowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski" w terminie 20 dni po uplywie trzeciego kwartaíu.
Od 2003 roku rada gminy môže obnižyc kwote stanowiacq s'redniq cene sprzedažy drewna, przyjmowana_ jako podstawe obliczania podatku les'nego na obszarze gminy. Jest to uprawnienie analogiczne do przy-slugujqcego radzie na podstawie przepisów reguluj^cych podatek rolny.
Lasy ochronne oraz lasy wchodzace w sklad rezerwatów przyro-dy i parków narodowych sq opodatkowane ulgowo. Stawka dla tej kategorii lasu jest z mocy ustawy obnižona do 50% stawki z ust. 1. Ježeli rada gminy obnižy cene drewna w drodze uchwaly, to ta obnižona cena znajduje zastosowanie przy ustalaniu stawki obnižonej. W takiej sytuacji stawka obnižona wyniesie 50% stawki z ust. 1 ustalonej wg nižszej ceny drewna.
5.1.4.5. Zwolnienia podatkowe
Zwolnienia, poczawszy od 1 stycznia 2003 roku, sa^ uregulowa-ne tylko wustawie o podatku lesným. Nie ma juž zwolnieň zawartych w „odrebnych" ustawach, tzn. innych niž ustawa o podatku les'nym.
153
W ten sposób uporzadkowano katalog zwolnien i ulg wystepujacych w podatku lesným poprzez ich zgromadzenie w jednej ustawie. p02a tym rada gminy može wprowadzač w drodze uchwaí zwolnienia obo wiqzujace na terenie gminy. Sq to jednakže zwolnienia, które obowia-zujq dopiero po podjeciu stosownej uchwaly przez rade gminy.
Zwolnione z podatku lesnego sq lasy z drzewostanem w wieku do 40 lat. Wiek lasu jest okres'lony w planie urzadzenia lasu. Dane tam za-warte umožliwiajq ustálenie, jakie obszary lasu moga_ korzystac ze zwolnienia. Gdy nie ma planu, wiek lasu jest ustalany przez organ podatko-wy na podstawie os'wiadczenia ztožonego przez podatnika, które moze byc zakwestionowane przez organ podatkowy. Lasy korzystaj^ce zte go zwolnienia muszq byč przez podatnika wykazane w informacji lub deklaracji na podatek lesný. Ulatwía to organowi podatkowemu kontio-le poprawnos'ci stosowania tego zwolnienia przez okreslonych podatni-ków.
Zwolnieniem objeté s^ równiež lasy - zabytki. Zwolnieniu podlega-jajedynie lasy wpisane do rejestru zabytków, a nie np. lasy znajdujace sie na terenie obszarów chronionych.
Od podatku lesnego zwolnione sq tež užytki ekologiczne. Sq to grunty oznaczone w ewidencji gruntów symbolem zíožonym z Utery „E" oraz symbolu odpowiedniego užytku gruntowego okreslaj^cego sposób zagospodarowania lub užytkowania terénu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ps, E-R. Zwolnienie to zostalo wprowadzone, jak nálezy sadzic, „na wszelki wypadek", a to z uwagi na fakt, že užytki ekologiczne nie sa_ rodzajem gruntu podlegajacego opodatkowaniu podatkiem lesným Podatkowi ternu podlegajq jedynie lasy. Užytki ekologiczne nie sq la^ sem w rozumieniu ewidencji gruntów i budynków, a zatem podlegaja opodatkowaniu podatkiem od nieruchomos'ci. W art. 7 ustawy o po-datkach i oplatách lokálnych, užytki ekologiczne s^ wymienione jako rodzaj gruntów korzy stáj ^cych ze zwolnienia od podatku od nieruchomosci. Ustawodawca niepotrzebnie zatem grunt podlegajacy podatkowi od nieruchomos'ci zwalnia od podatku lesnego. W každým razie užytki ekologiczne, nawet z symbolem E-Ls, nie podlegajq opodatkowaniu podatkiem lesným. Powinny byc opodatkowane podatkiem od nieruchomos'ci, z tym, že o ile nie síj zajeté na prowadzenie dzíalalnos'ci go-
154
spodarczej, korzystaj^ ze zwolnienia od tego podatku na mocy art. 7 usf. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych.
W dalszym ciqgu ze zwolnienia korzystaja_, ale juž na mocy ustawy o podatku lesným, szkoly wyžsze, wyžsze szkoly zawodowe oraz wyžsze szkoly wojskowe. Zwolnienie to ma charakter zwolnienia pod-miotowego, bez koniecznos'ci wypeíniania jakichkolwiek warunków.
Od podatku lesnego zwolnione sq szkoly, placówki, základy ksztal-cenía i placówki doskonalenia nauczycieli - publiczne i niepubliczne oraz organy prowadzqce te szkoly, placówki i základy z tytulu zarzq-du, užytkowanialub užytkowania wieczystego gruntów. Naležy pod-jcreslic, že zwolnieniem nie sq objeté grunty stanowiace wlasnošč tego typu jednostek. Zwolnione sajedynie grunty bed^ce w zarzadzie, užyt-kowaniu i užytkowaniu wieczystym.
W omawianej ustawie sprecyzowano warunki zwolnienia gruntów lesných naležacych do prowadz^cych základy pracy chronionej lub akty wnos'ci zawodowej. Po wprowadzeniu zmian nie budzi wa_tpliwos'ci, že zwolnieniu podlegajq jedynie grunty zgloszone wojewodzie i nie-znajdujace sie w posiadaniu zaležnym innych podmiotów.
5.1.4.6. Tryb i warunki platnosti
Tryb i warunki platnos'ci podatku lesnego zostaly uregulowa-ne w sposób bardzo zbližony do wystepujacych w konstrukcji podatku rolnego i podatku od nieruchomosci. Bieg okresu, za który podatnik podatku les'nego jest zobowi^zany do placenia tego podatku rozpoczy-na si£ od pierwszego dnia nastepujacego po miesiacu, w którym zaist-nialy okolicznos'ci uzasadniaj^ce powstanie tego obowiqzku.
Momentem okreslaj^cym ustanie obowiazku placenia podatku jest koniec miesiaca, w którym przestaly istnieč okolicznos'ci uzasadniajq-ce ten obowiajzek. Bedzie to np. zbycie przez osobe fizyczn^ lasu lub wygas'niecie umowy dzieržawy lasów naležacych do gminy zjedno-czesnym przejeciem posiadania tego lasu przez gmine. Jes'li np. osoba fizyczna sprzedaje las w sytuacji, o której mowa wyžej, obojetnie któ-rego dnia danego miesiaca, to ma obowia_zek zaplacič podatek za caly miesi^c.
155
Podatnik podatku Iesnego bedacy osoba^ fizycznq, placi podatel lesný w ratách w terminach: do dnia 15 marca, 15 mája, 15 wrzešnia i 15 listopada roku podatkowego. Obowiazek ten ciažy na podatniku'" wylacznie w przypadku dore^czenia mu decyzji podatkowej. Organem' uprawnionym do podejmowania tych decyzji jest wójt (burmistrz, pre. zydent) wías'ciwy ze wzgledu na miejsce položenia lasu. Wplacanie podatku powinno odbywač sie na rzecz gminy wlas'ciwej ze wzgledu na položenie lasów. W przypadku, gdy lasy naležace do jednego podatni-ka položonesa^ na terenie dwóch lub wiekszej liczby gmin, podatek leá-ny powinien byč uiszczany na rzecz každej z gmin.
Podatnik jest zobowiazany do oplacenia podatku zawsze propor-cjonalnie do liczby miesi?cy, w których istnial obowiazek podatkowy. < Wygas'niecie obowiazku záplaty podatku na skutek zdarzeň powstalych w ciqgu roku, o których mowa wyžej powoduje, že organ podatkowy gminy dokonuje zmiany decyzji, która^ ustalono ten podatek. W tych przypadkach podatnik jest zobowiazany do placenia nižszego lub wyž-szego podatku Iesnego, poczynaj^c od pierwszego dnia miesiaca naste-pujacego po miesiacu, w ktorým nastúpila ta zmiana.
Obowiazkiem podatnika podatku Iesnego, bedacego osoba^ fizycz- -nq, jest równiež skladanie organowi gminy pisemnych informacji ma-jacych wplyw na powstanie lub ustanie obowiqzku placenia podatku -les'nego. Winny one byč zložone w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okolicznošci uzasadniajacych powstanie lub ustanie obowiazku podatkowego.
Podatnik bedacy osoba^ fizycznq jest zobowiazany w terminie 14   < dni pisemnie poinformowač organ podatkowy o zmianach, które na- " stopily w ci^gu roku podatkowego, apolegajacych na zajedu lasu na prowadzenie innej dzialalnos'ci gospodarczej niž dziaíalnosč lesná, przywróceniu w lesie dzialalnos'ci lesnej, w którym wykonywana byla  *■ wczesniej inna dzialalnos'č, czy tež zmniejszeniu lub zwiekszeniu po-wierzchni lasu. Podatnicy naruszajacy ten obowiazek narážaj^ si? na konsekwencje okres'lone w Kodeksie kárnym skarbowym.
Rada gminy ma prawo zarzadzenia poboru podatku les'nego w dro-dze inkasa. Inkasent w tej sytuacji upowažniony jest do pobrania po-
156
datku od podatników i wpíacenia go na wías'ciwy rachunek bankowy lub W kasie urzedu gminy.
Podatnicy be4acy osobami prawnymi, jednostkami organizacyj-nymi nie majacymi osobowosci prawnej, nadles'nictwami oraz jednostkami organizacyjnymi Agencji Nieruchomos'ci Rolnych s^ obowiazani wplacac obliczony w deklaracji podatek les'ny bez wezwania, na rachunek budžetu wlas'ciwej gminy za poszczególne miesiace, w terminie do dnia 15 každego miesiaca. Wplacanie podatku powinno odbywac si? na rzecz gminy wlas'ciwej ze wzgledu na položenie lasów. W przypadku, gdy grunty položone sa_ na terenie dwóch lub wiekszej liczby gmin, podatek lesný powinien byč uiszczany na rzecz každej z gmin.
Podatnicy, którzy sq. osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi niemajacymi osobowosci prawnej, nadles'nictwami oraz jednostkami organizacyjnym Agencji Nieruchomošci Rolnych sq obowi^-zani: skladač, w terminie do 15 stycznia organowi gminy wlasciwemu ze wzgledu na miejsce položenia lasów, deklaracje na podatek les'ny na daný rok podatkowy. Deklaracje te powinny byč sporzadzone na formularzu wedlug ustalonego wzoru. Ježeli obowiazek powstal po 15 stycznia, podatnicy powinni zložyč deklaracje w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okolicznos'ci uzasadniajacych powstanie obowiazku. Podatnicy sq zobowi^zani skorygowač deklaracje w razie wysta_-pienia zmian, które nasupily w cia_gu roku podatkowego, a polegaja.-cych na zajačiu lasu na prowadzenie innej dzialalnos'ci gospodarczej niž dziaíalnosč les'na, przywróceniu na gruntach dzialalnos'ci les'nej, na którycn wykonywana byla wczes'niej inna dziaíalnosč, czy tež zmniejszeniu lub zwiekszeniu powierzchni lasu w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tych zmian.
5.1.5. Oplata targowa, miejscowa, uzdrowiskowa i od posiada-nia psa
Oplata targowa jest pobierana od osôb fizycznych, osôb praw-nych i jednostek organizacyjnych niemajacych osobowos'ci prawnej, do-konujacych sprzedažy na targowiskach. Oplata ta, pomimo nazwy, jest typowym podatkiem, na co wskazuje m.in. fakt, že jest pobierana nie-zaležnie od naležnos'ci za korzystanie z urzadzeň targowych oraz inne
157
usiugi s'wiadczone przez prowadzacego targowisko. Uiszczenia oplaty targowej nie zwalnia równiež osoby dokonujacej sprzedažy od zaplace-nia innych swiadczeň podatkowych. Np. osoba zajmujaca si? handlem obnos'nym i obwožnym, poza oplatq targowa^ jest zobligowana do pla_ i cenia np. karty podatkowej lub tež podatku dochodowego na ogólnych zásadách.
Oplata targowa w przypadku dokonywania sprzedažy przez osoby prawne i jednostki organizácyjne powinna byč pobierana jedynie jeden raz od osoby, która reprezentuje daný podmiot. Ježeli zatem sprzedaž prowadzi kilku pracowników osoby prawnej, tylko jeden z nich powi-nien uis'cic opiate targowq. Podatnikiem jest bowiem osoba prawna, a nie jej pracownicy.
Targowiskami, na ktorých sprzedaž obciažona jest oplata, skarbo-wq, sq wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel. To bar-dzo szerokie rozumieníe targowiska umožliwia pobieranie przez gmine oplaty targowej we wszelkich miejscach, w których zwyczajowo pro- -wadzi si? handel, np. chodnik, przejscie podziemne, plac itp. Dopusz-czalny jest pobór oplaty targowej nawet w miejscach, gdzie handel jest zakázaný.
Oplata targowa može byč pobierana zarówno na targowiskach komunálnych, jak i „prywatnych", tzn. prowadzonych przez osobe fizycz-nq na jej gruncie. Može byč takže pobierana w miejscach, które nie sq „wyznaczone" i zorganizowane jak typowe targowiska. Sprzedaž gazet na skrzyžowaniu powoduje, že skrzyžowanie stáje si? targowiskiem w rozumieniu ustawy o podatkach i oplatách lokálnych.
Wylaczona z oplaty targowej jest sprzedaž dokonywana w budyn-kach lub czesciach budynków, z wyjatkiem targowisk pod dachem oraz   ^ hal užywanych do targów, aukcji i wystaw. Nie podlegaja^ zatem opla-cie osoby dokonujace sprzedažy w sklepach umiejscowionych w bu-
dynkach.
Stawki oplaty targowej s^ ustalane przez rade gminy z uwzgled-   / nieniem stawki maksymalnej okres'lonej w ustawie. Stawki ustalo-ne przez rad? gminy w stosownej uchwale majq postač stawek kwo-towych, dziennych. Maksymalna stawka oplaty targowej na 2007 rok
158
wynosi 618,33 zl. Nie oznacza to, že stawki oplaty siegajace tej kwoty S3 powszechnie wprowadzane. Z reguly stawka oplaty oscyluje w gra-nicach od 5 do 25 zl za jeden dzieň.
Zwolnione sq od oplaty targowej podmioty dokonujace sprzedažy na targowisku, o ile sq podatnikami podatku od nieruchomošci v/ zwiazku z nieruchomos'ciami položonymi na targowisku. Ten prze-pis jest wykorzystywany przez podatników do ucieczki przed oplaty. Wystarczy bowiem zakupič albo wydzieržavvič jakikolwiek obiekt (np. stragan) lub dzialke gruntu, aby zostač podatnikiem podatku od nieru-chomos'ci poíožonej na targowisku, a przez to nie píacič oplaty targo-^vějrRo"czny podatek-odbudowli (straganu) wynosi z reguly nie wi?cej niž kwota dziennej oplaty targowej.
Rada gminy može wprowadzič inne zwolnienia od oplaty targowej. Chcac to zrobič, musi podjac stosownq. uchwal?, gdzie zawrze zwolnienia przedmiotowe.
Oplata targowa jest najczes'ciej pobierana przez inkasentów, ktorými sq najczes'ciej osoby prowadzace targowisko. Nie wyklucza to innych form zaplacenia oplaty, np. w kasie urzedu. Nie majq podstaw prawnych uchwaly rad, gdzie wprowadza si? abonamenty jako form? oplacania oplaty targowej z góry. Nie možná bowiem pobierač oplaty przed powstaniem obowiazku jej uiszczenia.
Oplata miejscowa jest pobierana od- osob fizycznych przebywa-jacych dlužej niž dob? w celách wypoczynkowych, szkoleniowych lub turystycznych w miejscowosciach posiadajacych korzystne wlas'ciwo-s'ci klimatyczne, walory krajobrazowe oraz warunki umožliwiajace pobyt osob w tych celách. Do koňca 2005 roku rada gminy, chcac pobierač oplat? miejscowq, musiala wnioskowač o to do wojewody, który po uzgodnieniu z ministrem wlasciwym do spraw s'rodowiska, usta-lal wykaz miejscowošci, gdzie taká oplata mogla byč pobierana, Zgod-nie z nowym brzmieniem art. 17 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych, inny ma byč tryb ustalania miejscowošci, gdzie to s'wiadczenie može byč realizowane. Rada Ministrów zostala zobowiazana do okre-šlenia w rozporzadzeniu minimálnych warunków, jakie powinna spel-niac miejscowosc, w której možná pobierač t? oplat?, uwzgl?dniajac zróžnicowanie warunków regionálnych i lokálnych. W rozporzadzeniu
159
tym zostana_ okreslone warunki klimatyczne, krajobrazowe i umožli-wiajace pobyt osob w celách wypoczynkowych, szkoleniowych i tury-stycznych. Wladze gminy, chcac wprowadzic oplatě miejscowa,, mu-sz3 odnies'č wynikaja_ce z rozporzadzenia Rady Ministrów warunki do konkrétnych miejscowos'ci w celu ustálenia, gdzie može byc pobierana oplata miejscowa. Nastepnie rada gminy - w drodze uchwaly - ustali liste miejscowos'ci, gdzie te warunki sa_ spelnione. Kolejným krokiem rady gminy bedzie ustálenie wlas'ciwej stawki tej oplaty w daných miej-scowos'ciach. Obie te czynnošci mogq byc dokonané w jednej uchwa-le w sprawieoplaty miejscowej. Uchwala može byc podjeta dopiero po ukázaniu si? rozporzadzenia Rady Ministrów, którego jak dotychczas nie ma. W zwiqzku z tym oplata jest pobierana w 2007 roku na „starých" zásadách. Oznacza to, že može byc realizowana jedynie w miej-scowos'ciach okres'lonych w rozporza_dzeniu wojewody, które to akty beda^ obowiazywaly do momentu ukázania si? wspomnianego rozporzadzenia Rady Ministrów.
Oplata miejscowa zostala równiež zmieniona ustawq z dnia 28 lip-ca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz gminach uzdrowiskowych75. Na mocy no-wego brzmienia art. 17 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych, oplata miejscowa može byc pobierana w miejscowos'ciach znajdujacych sie na obszarach, ktorým nadáno status obszaru ochrony uzdrowiskowej. Zásady uzyskania takiego statusu s^ okreslone w powolanej wyzej ustawie o lecznictwie uzdrowiskowym. Stawka tej oplaty, co wynika ze zmienionego art. 19 ustawy o podatkach i oplatách lokálnych, nie može przekroczyč 2,49 zl dziennie. Jest ona zatem znacznie wyžsza niž stawka „normálnej" oplaty miejscowej (maks. 1,74 zí).
Ustawowo od oplaty zwolnione sa_ m.in. osoby przebywajace w szpitalach, osoby niewidome, zorganizowane grupy dzieci i mlodziežy szkolnej oraz podatnicy podatku od nieruchomos'ci z tytulu posiadania domów letniskowych. Rada gminy može wprowadzic" inne zwolnienia niž zawarte w ustawie. Opláta miejscowa jest pobierana przez inkasen-tów wyznaczonych przez rade gminy. Najczes'ciej inkasentami s^ osoby prowadzace hotele, póla namiotowe, os'rodki wypoczynkowe itp.
75        Dz.U. Nr 167, poz. 1399.
160
Oplata uzdrowiskowa jest nowa^ oplaty lokálny wprowadzona_ po-wolywan^ juž ustawy o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz gminach uzdrowiskowych. przepisy tej ustawy, zmieniajace ustawe o podatkach i oplatách lokálnych, weszly w žycie 2 paždziernika 2005 r. Od tej daty može byc zatem pobierana nowa oplata uzdrowiskowa. Jej realizacja w danej miejscowos'ci jest možliwa po spelnieniu dwóch podstawowych warnnków:
-  miejscowošc musi mieč status uzdrowiska w rozumieniu nowej ustawy o lecznictwie uzdrowiskowym. Za uzdrowiska uznaje sie takže te obszary, które uzyskaly ten status na podstawie po-przednio obowiazujacych przepisów - zob. art. 59;
-  rada gminy podejmie i wprowadzi w žycie uchwale w sprawie stawek oplaty uzdrowiskowej.
Stawka oplaty uzdrowiskowej nie može przekroczyč 3,46 zl za jeden dzieň pobytu. Zaplacenie oplaty uzdrowiskowej powoduje, že nie može byc pobierana oplata miejscowa.
Oplata od posiadania psów zastúpi, poczynajac od 1 stycznia 2008 roku, podatek od posiadania psów. Zasadnicza róžnica zachodzq-ca pomiedzy tými s'wiadczeniami sprowadza sie do tego, že rada gminy može, ale nie musi, wprowadzic t? oplatě. Jej wprowadzenie pozosta-wiono do swobodnego uznania wlas'ciwej rady gminy. Chcac wprowadzic to s'wiadczenie, rada musi podjqc stosowna, uchwale, w ktorej okreslone zostana, stawki tego swiadczenia, zásady ustalania i poboru oraz termin platnos'ci. Stawka oplaty nie može przekroczyč 100 zl. W ustawie przewidziane sa_ zwolnienia dotyczace m.in. posiadania psów przez osoby niepelnosprawne, osoby po 65 roku žycia i przez podatników podatku rolnego.
5.1.6. Oplata skarbowa
Podmiotami zobowiazanymi do záplaty oplaty skarbowej, zgodnie z ustawy oplacie skarbowej, sq osoby fizyczne, osoby prawne i jednost-ki organizacyjne niemajace osobowosci prawnej wnioskujace o dokonanie czynnos'ci podlegajacej tej oplacie. Oplata ta obciaža:
161
-  dokonanie czynnosci urzedowej na podstawie zgloszema lub' wniosku,
-  wydanie zas'wiadczenia na wniosek,
-  wydanie zezwolenia (pozwolenia, koncesji).
Wprzypadku zloženia dokumentu stwierdzajacego udzielenie peínomocnictwa lub prokury, obowiazek záplaty skarbowej (jedynie w sprawach z zakresu administracji publicznej lub w postepowaniu sa-dowym) ciažy na mocodawcy, pelnomocniku, przedsiebiorcy lub pro-kurencie.
Szczególowy wykaz przedmiotów oplaty skarbowej jest zawarty w zalaczniku do ustawy, gdzie wskazane sq konkrétne czynnos'ci, zas'wiadczenia i zezwolenia podlegajace oplacie skarbowej.
Obowiazek záplaty oplaty powstaje zchwilq zloženia wniosku o dokonanie czynnosci lub wydania zas'wiadczenia lub zezwolenia. Wprzypadku peínomocnictwa lub prokury obowiazek ten powstaje z chwilq zloženia dokumentu w organie administracji publicznej lub
sadzie.
Stawki oplaty skarbowej sq okres'lone w obszernym zalaczniku do ustawy. Przykladowe stawki wynosza;
-  sporzadzenie aktu malženstwa - 84 zl,
-  zatwierdzenie projektu budowlanego - 47 zl,
-  potwierdzenie zarejestrowania podatnika podatku od towarów i uslug jako podatnika VAT czynnego lub zwolnionego - 170 zí,
-  zgoda wydana przez organ podatkowy na podstawie przepisów prawa podatkowego - 30 zl,
-  odpis skrócony aktu stanu cy wilnego - 22 zl,
-  zas'wiadczenie o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzajacych stan zalegíos'ci- od každego egzemplarza - 21 zl,
-  wiza stala - 24 zl,
-  pozwolenie na rozbiórke obiektu budowlanego - 36 zl,
-  zezwolenie na utworzenie banku w formie spólki akcyjnej -0.1% kapitálu zakladowego,
162
- dokument stwierdzajacy udzielenie peínomocnictwa lub prokury - 17 zl.
W zalaczniku do ustawy wymienione sa^ czynnosci^ zaswiadczenia i zezwolenia zwolnione od oplaty. Zwolnione jest m.in.: sporzadzenie aktu urodzenia lub zgonu, zas'wiadczenie o wielkos'ci užytków gospo-darstwa rolnego, pozwolenie na remont obiektów budowlanych wpisa-nych do rejestru zabytków, zezwolenie na usuniecie drzew i krzewów, pelnomocnictwo w sprawach kárnych, kárnych skarbowych, dyscypli-narnych oraz w sprawach o wykroczenia.
Poza zalaczmldem do ustawy zwolnienia podmiotowe od oplaty uregulowane s^ w art. 7 ustawy. Na mocy tegó przepisu z oplaty zwolnione S4 m.in. paňstwa obce, ich przedstawicielstwa dyplomatycz-ne, urzedy konsularne, jednostki budžetowe, jednostki samorzadu te-rytorialnego, osoby, które przedstawi^ zaswiadczenie o korzystaniu ze s'wiadczeň pomocy spoíecznej z powodu ubóstwa.
Oprócz zwolnieň, szereg przedmiotów oplaty skarbowej jest od niej wylaczone. Zgodnie z art. 2 ustawy, nie pobiera sie oplaty skarbowej w sprawach: alimentacyjnych, zalatwianych na podstawie przepisów o pomocy spolecznej, zatrudnienia, nauki, szkolnictwa i ošwiaty, zalatwianych na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomos'ciami, budownictwa mieszkaniowego. Nie podlegaj^ tež oplacie skarbowej, čo wynika z art. 3 ustawy, czynnosci, zaswiadczenia zezwolenia i peínomocnictwa, ježeli na podstawie odrebnych przepisów podlegaj^ innym opiátom o charakterze publicznoprawnym lub s^ od tých oplat zwolnione.
Zapláta oplaty skarbowej jest možliwa w gotówce (kasa organu podatkowego) lub w formie bezgotówkowej (poczta, bank). Nie možná juž zaplacič oplaty w formie znaków oplaty skarbowej, które zostaly wy-cofane z užytku. Rada grainy môže zarzadzič pobór oplaty w formie inkasa oraz wyznaczyc inkasentów. Wprowadzenie inkasa powinno ulatwic uiszczanie tej oplaty zwlaszcza w organach administracji publicznej (starostwo, urzedy skarbowe).
Uiszczona oplata skarbowa podlega zwrotowi w dwóch przypad-kach. W odniesieniu do czynnos'ci urzedowych zwrot nastupuje ježe-
163
li mimo zaplacenia opiáty nie dokonáno czynnosci. Podobnie rzecz sie ma przy oplatách pobraných za zaswiadczenia i pozwolenia, których nie wydano.
Organem wtašciwym w sprawach oplaty skarbowej, z uwagi na to, že oplata stanowi dochód gminy, jest wójt, (burmistrz, prezydent mia-sta). Oplata trafia do budžetu gminy na terenie której ma siedzibe organ lub podmiot, który dokonal czynnosci urzedowej, wydala zas'wiadcze-nie lub zezwolenie. W przypadku pelnomocnictwa lub prokury - decy-duj^ce znaczenie ma miejsce zloženia dokumentu.
5.2. Podatki realizowane przez naczelników urz$dów skarbowych stanowia.ce dochód gminy
5.2.1. Podatek od spadków i darowizn
Podatek od spadków i darowizn76 jest swiadczeniem pienieznym obciažajacym fakt nabycia pewnych skíadników majatku co do zásady w zwiazku ze spadkiem lub darowizn^. Charakter zdarzeří powodu-jacych powstanie obowiazku w tym podatku jednoznacznie wskazuje, iž omawiana danina konstrukcyjnie jest scisle powiazana z majatkiem podatnika w taki sposób, jaki przyjmuje sie powszechníe w nauce obejmuje stany faktyczne polegajace na nabyciu majatku (jego powiek-szeniu) spowodowanym nadzwyczajnymi okolicznosciami. Nie ulega bowiem žadnej watpliwošci, iž zarówno spadek, darowizna, jak i pozostalé tytuly nabycia podlegajace podatkowi, które nie majq zbyt cze-sto miejsca z žyciu codziennym - nie mogq byc uznané za zwykle (stale) przychody. Samq jednak darowizne naležaloby zakwalifikowač jako obrót. Jest to jednak obrót nieprofesjonalny, a wiec niemieszczacy si? w przedmiocie opódatkowania podatkami obrotowymi (ich przedmio-tem jest obrót profesjonalny - w ramach dzialalnošci gospodarczej). Obrót taki zaliczyč wiec možná do przedmiotów opódatkowania podatkami maja&owymi77.
76        Danina ta uregulowana jestw ustawiez 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (jt Dz.U.z2004r. NM42, poz. 1514 ze zrn.).
77        Por. H. Litwiticzuk, Podatki maja.tkowe (w:) System instytucji prawno-finansowych PRL, t. Ill (pod red. M. Weralskiego), Wroclaw 1985, s. 334; G. Liszewski, Reforma podaíków ma-jajkowych w Polsce, Bialysíok 2001 (maszynopis powielony).
164
Zakres przedmiotowy podatku od spadków i darowizn jest znacz-nie szerszy, niž sugerowalaby to nazwa daniny. Opodatkowaniu podle-ga nabycie przez osoby fizyczne wíasnošci rzeczy znajdujacych sie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majqtkowych wykony-vvanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytulem:
1) dziedziczenia, zápisu, dalszego zápisu, polecenia testamentowe-go;
2) darowizny, polecenia darczyňcy;
3) zasiedzenia;
4)_nieodplatnegq zniesienia wspólwlasnošci;
5) zachowku, ježeli uprawniony nie uzyskal go w postaci uczynio-nej przez spadkodawce darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zápisu;
6) nieodplatnej: renty, užytkowania oraz služebnošci.
Podatkowi podlega równiež nabycie praw do wkladu oszczednoš-ciowego na podstawie dyspozycji wkladem na wypadek s'mierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego smierci.
Ježeli przedmiotem nabycia s^ rzeczy znajdujace sie za granica_ (lub prawa maja&owe wykonywane za granica), nabycie takie podlega podatkowi jedynie pod warunkiem, že w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca byl obywatelem polskim lub miaí miejsce stalego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ws'ród ustawowych wylaczeri podatkowych jako przyklady možná wymienic nabycie wíasnos'ci rzeczy ruchomych znajdujacych sie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw maja&owych podlegajq-cych wykonaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ježeli w dniu nabycia ani nabywca, ani tež spadkodawca lub darczyňca nie byli oby-watelami polskimi i nie mieli miejsca stalego pobytu lub siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz nabycie w drodze spadku lub darowizny praw autorskich i praw pokrewnych, praw do projektów wy-nalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych oraz wierzy-telnos'ci wynikajacych z nabycia tých praw.
165
W ustawie o podatku od spadków i darowizn rozbudowano katalog zwolnieň przedmiotowych (jest ich jedenas'cie - czesto podzielonych na podgrupy). Ws'ród nich najczes'ciej spotykane wpraktyce to zwol-nienie tzw. darowizny na cele mieszkaniowe, tj nabycia w drodze da-rowizny pieniedzy lub innych rzeczy przez osobe zaliczonq do I grupy podatkowej w wysokos'ci nieprzekraczajacej 9 637 zl od jednego dar-czyncy, a od wielu darczyňców Iqcznie nie wiecej niž 19 274 zl w okre-sie 5 lat od daty pierwszej darowizny, ježeli pieniadze te lub rzeczy obdarowany przeznaczy w okresie 12 miesiecy od dnia ich otrzyma-nia na jeden z enumeratywnie wymienionych celów mieszkaniowycrr wklad budowlany lub mieszkaniowy do spóldzielni, budowe domu jed-norodzinnego, nabycie lokálu mieszkalnego stanowiacego odrebnq nie-ruchomos'č albo splate zabezpieczonego hipotekq kredytu mieszkanio-wego wraz z odsetkami.
Od 01.01.2007 r. weszlo w žycie nowe zwolnienie przedmiotowe - zwalnia sie od podatku wszelkie tytuly nabycia wlasnos'ci rzeczy lub praw majatkowych, ježeli nabywcq jest malžonek, zstepni, wstepni, pa-sierb, rodzenstwo, ojczym lub macocha osoby, od ktorej lub po któiej nastepuje nabycie. Možliwošc skorzystania z tak szerokiego zwolnienia uzaležniono jednak od spelnienia szeregu wamnków:
1) naby wca musi zglosič nabycie wlasciwemu naczelnikowi urzedu skarbowego w terminie miesiaca od dnia powstania obowiqzku podatkowego, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczema - w terminie miesiaca od dnia uprawomocnienia sie orzeczenia sadu stwierdzajacego nabycie spadku albo w ciqgu miesiaca od dnia, w którym dowiedzial sie o nabycru (i jednoczes'nie upraw-dopodobni fakt póžniejszego powziecia wiadomos'ci o ich naby-ciu);
2)  ježeli przedmiotem nabycia tytulem darowizny lub polece-nia darczyňcy sq s'rodki pieniežne, a wartošc majetku nabytego lacznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzajacych rok, w którym nastúpilo ostatnie nabycie, doliczona do wartos'ci íze-czy i praw majqtkowych ostatnio nabytých, przekracza 9 637 zl, nabywca ma obowiazek udokumentowač otrzymanie s'rodków pieniežnych dowodem przekazania na rachunek bankowy na-
166
bywcy albo jego rachunek prowadzony przez spóldzielcza_ kas£ oszczednos'ciowo-kredytowa^ lub przekazem pocztowym.
Obowiqzkowi zgloszenia nie podlega jednak nabycie na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego oraz nabycie od tej samej osoby lub po tej samej osobie - w okresie 5 lat, poprzedzajacych rok, w którym nastúpilo ostatnie nabycie - majatim o wartos'ci nieprzekraczajacej (po dpliczeniu do wartos'ci rzeczy i praw majatkowych ostatnio nabytých) kwoty 9 637 zl.
Niespelnienie powyžszych warunków oznacza, že nabywca bedzie .0p.o_dajtko3yAny_nAogólnyclLzasadach obowiazujacych osoby zaliczone do I grupy podatkowej.
Obowiazek podatkowy w podatku spadkowym ciqžy wylacznie na nabywcy wlasnos'ci rzeczy i praw. Jako že opodatkowaniu podlega wylacznie nabycie przez osoby fizyczne, prawidlowe bedzie stwierdzenie, iž podatnikami podatku spadkowego sa_ wylacznie osoby fizyczne.
Obowiazek podatkowy powstaje - w zaležnos'ci od tytulu nabycia - z chwila^ przyjecia spadku, z chwilq wykonania polecenia, zápisu lub dalszego zápisu, z chwila^ zaspokojenia roszczenia z tytulu zachowku, z chwila^ smierci wkladcy (przy nabyciu praw do wkladu oszczednos'-ciowego na podstawie dyspozycji wkladcy na wypadek jego s'mierci), z chwilq smierci uczestnika funduszu inwestycyjnego, z chwila_ spelnienia przyrzeczonego éwiadczenia albo zloženia ošwiadczenia w formie aktu notarialnego (darowizna), zchwila^ uprawomocnienia sie posta-nowienia sadu stwierdzajacego zasiedzenie, zchwila^ zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia sie orzeczenia sadu (nieodplatne zniesienie wspólwlasnos'ci), z chwiía^ ustanowienia nieodplatnej služeb-nosci, renty oraz užytkowania.
W przypadku nabycia niezgíoszonego do opodatkowania, obowiazek podatkowy powstaje z chwila_ sporzqdzenia pisma stwierdzajacego nabycie albo uprawomocnienia sie orzeczenia sadowego stwierdzajacego nabycie. W pozostalých przypadkach „zatajonego" nabycia, obowiazek podatkowy powstaje z chwil^ powolania sie przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.
167
Podstawe opodatkowania podatkiem spadkovvym stanowi tzw czysta wartos'č przedmiotu nabycia - wartos'č pozostalá po odliczeni» dlugów i ciežarów obciažajacych ten przedmiot, ustalana wedlug stanu rzeczy i praw oraz wedlug cen rynkowych z dnia powstania obowiazkn podatkowego78. Wartosc t£ podaje podatnik w zeznaniu podatkowynj skladaným w ci^gu miesiaca od daty powstania obowiazku podatkowego. Gdyby jednak nabywca nie okres'lil wartos'ci nabytých rzeczy lub' praw majatkowych albo wartos'č okres'lona przez niego nie odpowiada-la, wedlug oceny naczelnika urzedu skarbowego, wartos'ci rynkowej" organ podaťkowy wezwie nabywce do jej okreslenia, podwyžszenia lub obniženia, w terminie nie krótszym niž 14 dni od-dniadoreczenia we1 zwania, podajac jednoczes'nie wartos'č wedlug wlasnej, wstepnej oceny Ježeli nabywca, pomimo wezwania, nie okres'li wartos'ci lub podá war tos'č nieodpowiadajacq wartos'ci rynkowej, naczelnik urzedu skarbowe go dokoná jej okreslenia z uwzglednieniem opinii bieglego lub przed ložonej przez nabywce wyceny rzeczoznawcy. Ježeli organ podatkow; powola bieglego, a wartos'č okres'lona z uwzglednieniem jego opmi rôzni sie o wiecej niž 33% od wartos'ci podanej przez nabywce, nabywca bedzie zobowiqzany do pokrycia kosztów opinii bieglego79.
Nie wlicza sie natomiast do podstawy opodatkowania, o czym m žej, równowartos'ci 110 m2 nabywanego budynku mieszkalnego lub lokálu mieszkalnego (ulga podatkowa).
Wysokošc podatku uzaležniono m.in. od osobistego stosunku na bywcy do osoby, od ktorej lub po ktorej zostaíy nabyté rzeczy i piawí majatkowe. W tym celu podzielono nabywców na 3 grupy podatkowe gdzie I grupe stanowiq osoby najbližsze, tj. maížonek, zst^pni, wstepm rodzeňstwo, pasierb, ziec, synowa, ojczym, macocha i tes'ciowie; II grupe stanowiq podatnicy z dalszego kr^gu „rodziny", np. zstejmi rodzeň-stwa, malžonkowie rodzeňstwa, rodzeňstwo malžonków; natomiast de III grupy podatkowej ustawodawca zaliezyl pozostalých nabywców, nie zaliezonych do dwóch wczes'niejszych grup.
78        Niečo odmienne zásady obowiazuja. przy ustalaniu wartošci šwiadczeíi powtarzajacycr sie.
79        Podobna zasadá ma zastosowanie, gdy kilku nabywców podato róžne wartošci tej same rzeczy lub prawa maja.tkowego.
168
Warto pamietac o kwocie tzw. minimum podatkowego: opodat-jíowaniu podatkiem spadkowym podlega nabycie przez nabywce, od jednej osoby, wlasnos'ci rzeczy i praw majatkowych o czystej wartos'ci przekraczajacej 9.637 zl (ježeli nabywca jest osoba zaliezona do I grupy podatkowej), 7.276 zl (II grupa podatkowa) albo 4.902 zl (III grupa podatkowa). Do wartos'ci rzeczy i praw majatkowych ostatnio nabytých no tej samej osobie dolieza sie wartosč rzeczy i praw majatkowych nabytých od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 íat poprzedzaj^-cych rok, w ktorým nastúpilo ostatnie nabycie.
__—W-omawianym-podatku-ustawodawca wprowadzil trzy progresyw-ne skale podatkowe - každá dla jednej z trzech grup podatkowych: naj-nižsze stawki przewidziano oczywisciedla podmiotów zakwalifikowa-nych do I grupy podatkowej, niečo wyžsze - dla II grupy podatkowej, najwyžsze - dla III grupy podatkowej. Taryfa podatkowa przedstawia sie nastepujaco:
Kwoty nadwyžki w zl		Podatek wynosi
ponad	do	
1) od nabywców zaliezonych do 1 grupy podatkowej		
	10.278	3%
10.278	20.556	308 zt 30 gr i 5 % nadwyžki ponad 10.278 zl -
20.556		822 zl 20 gr i 7 % nadwyžki ponad 20.556 zt
2) od nabywców zaliezonych do II grupy podatkowej		
	10.278	7%
10.278	20.556	719 zl 50 gr i 9 % od nadwyžki ponad 10.278 zl
20.556		1.644 zl 50 gr i 12 % od nadwyžki ponad 20.556 zl
3) od nabywców zaliezonych do 111 grupy podatkowej		
	10.278	12%
10.278	20.556	1.233 zl 40 gr i 16 % od nadwyžki ponad 10.278 zl
20.556		2.877 zl 90 gr i 20 % od nadwyžki ponad 20.556 zl
169
Zasiedzenie opodatkowane jest jednolitý dla wszystkich grup po. datkowych (stala) stawkq - 7%.
Od 01.01.2007 r. wprowadzono nowa^ sankcyjna^ stawke podatkowa wynoszaca_ 20%. Ma ona zastosowanie w sytuacji, gdy nabycie nastapi-lo w drodze darowizny lub polecenia darczyňcy, a obowiazek podatko-wy powstal dopiera wskutek powolania sie podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynnosci spraw-dzajacych, postepowania podatkowego, kontroli podatkowej lub poste-powania koňtrolnego na okolicznošc dokonania darowizny i do tego czasu naležny podatek od tego nabycia nie zostal zaplacony,             _
Charakterystyczna dla podatku od spadków i darowizn jest tzw. ulga mieszkaniowa. Polega ona (o czym wspomniano wczesniej) na po- . mniejszenm podstawy opodaíkowania o rownowartošc 110 rar nabytego budynku lub lokálu mieszkalnego. Možliwosc skorzystania z ulgi uza-ležniono od spelnienia przez naby wc£ kilku warunków l^cznie:
1)  nabywca nie može byč wlašcicielem innego budynku lub lokálu mieszkalnego lub - bedac nim - przeniesie wlasnošc tego bedýnku lub lokálu na rzecz zstepnych, Skarbu Paňstwa lub gminy \ w terminie 6 miesiecy od dnia zloženia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
2) nabywcy nie przysluguje spóldzielcze lokatorskie prawo do lo-_J kalu mieszkalnego, spóldzielcze wlasnosciowe prawo do lokálu mieszkalnego itp., a ježeli dysponuje takimi prawami - przeka-že je zstepnym lub przekaže do dyspozycji spóldzielni, w terminie 6 miesiecy od dnia zloženia zeznania podatkowego albo za- i warcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
3)  nabywca nie jest najemca^ lokálu lub budynku lub bedac nim, rozwiaže umowe najmu w terminie 6 miesiecy od dnia zloženia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w foi-mie aktu notarialnego;
4)  nabywca bedzie zamieszkiwač w nowo nabytým budynku lub lokálu przez 5 lat, przy czym fakt zamieszkiwania zostanie po-twierdzony zameldowaniem na pobyt staly.
170
Przyjelo sie, iž zobowiazanie w podatku od spadków i darowizn powstaje z chwilq doreczenia decyzji wlaáciwego naczelnika urzedu skarbowego ustalajacej to zobowiazanie. Organ podatkowy dokonu-je wymiaru podatku w oparciu o dane ujawnione w zeznaniu podatkowym skladaným przez podatnika co do zásady w terminie miesiaca od daty powstania obowiazku podatkowego. Zeznanie podatkowe nie jest skladané w przypadku, gdy notariusz jako platnik ma obowiazek obli-czyč i pobrač naležny podatek od darowizny dokonanej w formie aktu notarialnego albo zawartej w tej formie umowy nieodplatnego zniesie-nia wspólwlasnos'ci lub ugody w tym przedmiocie. Z wyjatkiem sytua-cji-gdy-podatek-j&st-pobierany przez platnika, zobowiazanie w podatku od spadków i darowizn platne jest w terminie 14 dni od daty doreczenia decyzji ustalajacej to zobowiazanie.
5.2.2. Podatek od czynnosci cywilnoprawnych
Podatek od czynnosci cywilnoprawnych80 obciaža - jak sama na-zwa wskazuje - niektoré czynnosci regulowane przez prawo cywilne (glównie umowy). Umowy te prowadza do wymiany dobr lub uslug -stanowiq wiec obrót cywilnoprawny. Ustawodawca postanowil jednak, iž nie podlegaja ternu podatkowi te czynnosci prawne, z tytulu dokonania ktorých przynajmniej jedna ze stron stáje sie podatnikiem podatku od towarów i uslug - doszlo wiec do podziam czynnosci na te ob-ciažone podatkiem VAT (bedace wiec obrotem profesjonalnym) i takie, które nie sq wykonywane w ramach prowadzonej (bqdž zamierzonej) dzialamošci zarobkowej (dzialamošci gospodarczej). Te ostatnie podle-gaj^ podatkowi od czynnosci cywilnoprawnych.
Przedmiotem omawianego podatku s^ enumeratywnie wymienio-ne czynnos'ci cywilnoprawne: sprzedaž, zamiana, požyczka, darowizna - w czešci dotyczacej przejecia przez obdarowanego dlugów i ciežarów albo zobowiqzaň darczyňcy, umowa dožywocia, umowa o dzial spadku oraz umowa o zniesienie wspóíwlasnosci - w czešci dotyczacej splat lub doplat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odplatnego užytkowa-nia, w tym nieprawidíowego oraz odplatnej služebnos'ci, depozyt nie-
80       Ustawa z dnia 9 wrzešnia 2000 r. o podatku od czynnosci cywilnoprawnych (j.t.: Dz.U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399 z póžn. zrn.).
171
prawidlowy, umowa spólki oraz akt založycielski jednoosobowei $-ki z o.o. Podatkowi podlegaja_ równiež zmiany umów, ježeli powodui podwyžszenie podstawy opodatkowania oraz orzeczenia sadów (tak-polubownych) i ugody, ježeli \vywoluja_ one takie same skutki prašti jak umowy podlegaj^ce podatkowi81.
Co do zásady opodatkpwaniu podlegajq te czynnos'ci, któryc przedmiotem sq rzeczy znajdujace si? (prawa majqtkowe wykonyw' ne) na terytorium RR Opodatkowanie czynnos'ci majacych za przeä miot rzeczy (prawa majatkowe) znajdujace si? za granicíj. možliwe j pod warurikiem, že nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzib? ň -terytorium RP i czynnosc cywilnoprawna zostala dokonaná na terytorium RP.
Wustawie o podatku od czynnos'ci cywilnoprawnych zawartó mocno rozbudowany katalog zwolnieň przedmiotowych. Ws'ród nich nt szczególnq uwage zasluguje zwolnienie požyczek udzielanych w formié pieni?žnej na podstawie umowy zawartej mi?dzy nast?pujacymi osobami: maížonkowie, zst?pni, wst?pni, pasierb, rodzeňstwo, ojczym lub, macocha. Zwolnieniem tym objeto požyczki w wysokos'ci przekracza-jacej kwote minimum podatkowego w podatku od spadków i darowizn dla osob z I grupy podatkowej (9 637 zl), pod warunkiem zlozenia de-klaracji w sprawie podatku od czynnos'ci cywilnoprawnych wlas'ciwe-mu organowi podatkowemu w terminie 14 dni od daty dokonania czynnos'ci oraz udokumentowania otrzymania przez bioracego požyczk^ pieni?dzy na rachunek bankowy albo jego rachunek prowadzony pize2 spóldzielczq kas? oszcz?dnos'ciowo-kredytowq lub przekazem poczto-wym.
Obowiazek podatkowy co do zásady powstaje z chwila^ dokonania czynnos'ci cywilnoprawnej (zawarcia umowy) - w tym z chwila^ zlozenia os'wiadczenia o ustanowieniu hipoteki lub zawarcia umowy usta-nowienia hipoteki, z chwila^ podj?cia uchwaly o podwyžszeniu kapitálu spólki majacej osobowos'c prawn^, z chwila^ uprawomocnienia si? wy-roku sadu, z chwila; dor?czenia wyroku sadu polubownego, z chwil$ zawarcia ugody, z chwil^ powolania si? przez podatnika na fakt dokona-
81
Zob. Z. Ofiarski, Ustawy; optacie skarbowej o podatku od czynnosci cywilnoprawnej Ko mentarz, Warszawa 2001.
172
jýa czynnos'ci cywilnoprawnej - ježeli podatnik nie zložyl deklaracji na podatek w terminie 5 lat od konca roku, w którym uplynaj termin platnosci, a nast?pnie powoluje si? przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na jej fakt.
W zaležnos'ci od rodzaju czynnos'ci, podatnikami podatku od czynnosci cywilnoprawnych sa; kupujacy (sprzedaž), obdarowany (darowi-zna), nabywca wlasnos'ci nieruchomošci (dožywocie), nabywca rzeczy lub prawa maja&owego ponad udzial w spadku lub we wspólwlasnosci (dziaí spadku lub zniesienie wspólwlasnos'ci), užytkownik lub nabywca prawa služebnošci, požyczkobiorca, przechowawca, skladajacy os'wiad-cžeňie^"woTro"uitTnowľe"ň"iu"hipoteki, wspólnicy (umowa spólki cywil-nej) lub spólka (pozostalé umowy spólki), strony czynnos'ci (umowa zamiany). Ježeli obowiazek podatkowy ciažy na kilku podmiotach, zo-bowi^zanymi solidarnie do záplaty podatku sa, wszystkie te podmioty.
Ws'ród podmiotów zwolnionych z podatku možná wymienič: Skarb Paňstwa, jednostki samorzadu terytorialnego, paňstwa obce, organiza-cje požytku publicznego.
Podstaw? opodatkowania podatkiem co do zásady stanowi wartošc rynkowa rzeczy lub prawa majatkowego82; wyja_tki dotycz^ glównie umów zamiany, darowizny, spólki. Wartos'é ta okres'lana jest na podstawie przeci?tnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego same-go rodzaju i gatunku, z uwzgl?dnieniem ich miejsca položenia, stanu i stopnia zužycia oraz w obrocie prawami majatícowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynnos'ci, bez odliczania dlugów i ci?-zarów.
Wartos'd rzeczy lub prawa maja_tkowego majacq wpíyw na podsta-w? opodatkowania podaje podatnik w deklaracji podatkowej. Ježeli podatnik nie okres'li tej wartos'ci lub wartos'č okreslona przez niego nie b?dzie odpowiadac, wedlug oceny wlas'ciwego naczelnika urz?du skar-bowego, wartosci rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej okres'le-nia, podwyžszenia lub obniženia, w terminie nie krótszym niž 14 dni od dnia dor?czenia wezwania, podajac jednoczešnie wartošc wedlug
82       Szczególne zásady okrešlania podstawy opodatkowania obowiazuja. w odniesieniu do po-wtarzajacych sie_ éwiadczeň.
173
wlasnej, wstepnej oceny. Brak reakcji podatnika na takie wezwanie ob liguje organ podatkowy do okreslenia wartosci w oparciu o opiníe bíe gíego lub przedložona^ przez podatnika wycene rzeczoznawcy. Ježe1' organ podatkowy powola bieglego, a wartosc okreslona z uwzgleduiei niem jego opinii róžni sie o wiecej niž 33% od wartosci podanej przez podatnika, podatnik ponosi koszty tej opinii.
Stawki podatku na ogól przyjmujrj postač procentowych, a ich wy-sokos'č oscyluje w granicach 0,l%-2%. Przewidziano równiež stawke kwotowa; 19 zi przy ustanowieniu hipoteki na zabezpieczeníe wierzy-r' telnos'ci o wysokosci nieustalonej.___
Od 01.01.2007 r. weszla w žycie nowa - sankcyjna - stawka po-datkowa wynoszaca 20%. Ma ona zastosowanie w sytuacji, gdy pized organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czyn- * nos'ci sprawdzajacych, postepowania podatkowego, kontroli podatko- '* wej lub postepowania kontrolnego podatnik powoluje si^ na fakt za- , warcia umowy požyczki, depozytu nieprawidlowego Zub ustanowienia -uzytkowania nieprawidlowego albo ich zmiany, a naležny podatek od tých czynnos'ci nie zostal zaplacony albo bioracy požyczke powoluje sie na fakt zawarcia umowy požyczki, a nie spelnil warunku udoku-  ; mentowania otrzymania pieniedzy na rachunek bankowy albo jego ra-chunek prowadzony przez spóldzielczq kase oszczednosciowo-kredy-towq lub przekazem pocztowym.
Jesli chôdzi o tryb platnosti podatku, to ustawa nakladá na po-datníków powinnos'c zloženia deklaracji podatkowej oraz obliczenia i wplacenia kwoty podatku w terminie 14 dni od powstania obowiazku podatkowego. Podatek može byc tež obliczany i pobierany przez plat-ników - notariuszy - od czynnos'ci cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.
W niektorých przypadkach podatek, mimo íž zostal uiszczony w prawidlowej wysokos'ci (a wiec nie jest nadplataj, podlega zwrotowi. Chôdzi tu o nastepujace sytuacje:
1) uchylone zostaíy skutki prawne os'wiadczenia woli (niewažnosd
wzgledna);
174
2)  nie spelnil si$ warunek zawieszajqcy, od którego uzaležniono wykonanie czynnosci cywilnoprawnej;
3) nie dokonáno wpisu hipoteki do ksi^gi wieczystej;
4)  podwyžszenie kapitálu spólki nie zostalo zarejestrowane lub zostalo zarejestrowane w wysokosci nižszej niž okreslona w uchwale — zwrotowi podlega wtedy podatek w czesci stano-wiacej róžnice miedzy podatkiem zaplaconym i podatkiem nálezným od podwyžszenia kapitálu ujawnionego wrejestrze przedsiebiorców.
Zwrot nie przysluguje, ježeli od konca roku, w którym go zaplaco-no, uplynelo 5 lat.
O wlasciwosci miejscowej organu podatkowego (naczelnika urz£-du skarbowego) decyduje - w zaležnos'ci od przedmiotu umowy - miej-see položenia nieruchomosci, miejsce siedziby spólki albo miejsce za-mieszkania (adres siedziby) podatnika lub jednego z podatników (jesli obowiazek záplaty podatku ciažy solidarnie na kilku podmiotach). W sprawach umów, których przedmiotem sq rzeczy znajduja_ce sie za granica^ lub prawa majadcowe wykonywane za granicq, organem wlas'-ciwym miejscowo jest naczelnik urzedu skarbowego miejsca zamiesz-kania (siedziby) nabywcy.
5.2.3. Karta podatkowa
Karta podatkowa83 jest trzeciq, obok podatku od spadków i daro-wizn ipodatku od czynnosci cywilnoprawnych, danina^ stanowia^ do-chód gmin pobierany przez paňstwowy aparát skarbowy. Jest ona jedna^ ze zryczaltowanych form podatku dochodowego od osôb fizycznych i charakteryzuje sie tym, že wymiar podatku dokonywany jest na pod-stawie „znamion zewnetrznych" obrazuj^cych potenejalnq možíiwosč osiqgniecia dochodu przez podatnika.
Przedmiotem opodatkowania karta^ podatkowy sej. przychody uzy-skiwane z pozarolniczej dzialalnosci gospodarezej:
1) uslugowej lub wytwórczo-uslugowej;
83       Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczattowanym podatku dochodowym od niektorých przychodów osiajanych przez osoby fizyczne (Dz.U.Nr 144, poz. 930 z póžn. zm.)
175
2)  uslugowej w zakresie handlu detalicznego žywnos'cia_, napoja-mi, wyrobami tytoniowymi oraz kwiatami, z wyjatídem napo-jów o zawartos'ci alkoholu powyžej 1,5%;
3)  uslugowej w zakresie handlu detalicznego artykulami niežyw- '■ nos'ciowymi, z wyja_tkiem handlu paliwami silnikowymi, s'rod- ; kami transportu samochodowego, czesciami i akcesoriami do ; pojazdów mechanicznych, ciqgnikami rolniczymi i motocykla-mi oraz z wyjaticiem handlu artykulami niežywnos'ciowymi ob-j etego koncesj onowaniem;
4)  gastronomicznej, ježeli nie jest prowadzona sprzedaž napojów o zawartos'ci alkoholu powyžej 1,5%;
5)  w zakresie uslug transportowych wykonywanych przy užycru   \ jednego pojazdu;
6) w zakresie uslug rozrywkowych;
7) w zakresie sprzedažy posilków domowych w mieszkaniach, je-  / zeli nie jest prowadzona sprzedaž napojów o zawartos'ci alkoholu powyžej 1,5%;
8)  w wolnych zawodach, polegajacej na swiadczeniu uslug w zakresie ochrony zdrowia hidzkiego;
9)  w wolnych zawodach, polegajacej na swiadczeniu przez leka-rzy weterynarii uslug weterynaryjnych, w tym równiež sprzedažy preparatów weterynaryjnych w zwiazku ze s'wiadczonyrai _. usřugami; -
10) w zakresie opieki domowej nad dziečmi i osobami chorými,
11)  w zakresie uslug edukacyjnych, polegajacej na udzielaniu lek-cji na godziny.
Konkrétne rodzaje oraz zakres dziaíalnosci obcia_žonej karta_ po-datkowa, okreslono w tabelách stanowiacych zalaczniki do ustawy.
Podatnikami karty podatkowej sa_ osoby fizyczne osiqgajace przy-chody z jednego z wymienionych wyžej rodzajów dziaíalnosci gospo-darczej. Aby móc skorzystač z omawianej formy opodatkowania, podatnik powinien spelnič szereg warunków, wtym: zložyč wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie i zglosič w nim prowadze-nie dziaíalnosci wymienionej w jednej z 12 czes'ci tabeli stanowiacej
176
zalacznik do ustawy. Ponadto przy prowadzeniu dziaíalnos'ci podatnik nie može korzystac z uslug osob niezatrudnionych przez siebie na pod-stawie umowy o prace oraz z uslug innych przedsiebiorstw i zakladów (chyba že chôdzi o usíugi specjalistyczne), nie može prowadzic, poza jedným z rodzajów dzialalnos'ci opodatkowanej kart^, innej pozarol-niczej dzialalnos'ci gospodarczej, nie može wytwarzač wyrobów opo-datkowanych podatkiem akcyzowym, a malžonek podatnika nie može prowadzic dzialalnos'ci w tym samým zakresie.
Podatnikami mogq byč równiež wspólnicy spólki cy wilnej prowa-dzacej dzialalnošc podlegajacq karcie podatkowej, pod warunkiem, že líjčzňaTHczba wspólňikow^oŕäz zatŕúdniôných pŕacowników nie prze-kracza maksymaínego stanu zatrudnienia warunkujacego zastosowanie karty do danej dzialalnos'ci.
W przypadku karty podatkowej ustawodawca zrezygnowaí z wy-ražnej regulacji dotycza_cej podstawy opodatkowania. Jak juž wyžej wspomniano, w omawianej formie opodatkowania wymiar daniny do-konywany jest na podstawie zewnetrznych cech dzialalnos'ci zarob-kowej, pozwalajacych uzyskač ogólny obraz potencjalnego dochodu osiqganego z tej dzialalnos'ci. Ogólnie možná stwierdzič, že wysokosc karty podatkowej zaležy od rodzaju wykonywanej dzialalnos'ci, licz-by zatrudnianych pŕacowników, liczby mieszkaňców w miejscowos'ci, w ktorej podatnik prowadzi dzialalnošc opodatkowana,, liczby miejsc parkingowych (przy usíugach parkingowych), rodzaju sprzedawanych towarów (np. w handlu i gastronomii), liczby urzqdzeri wykorzystywa-nych do s'wiadczenia uslug rozrywkowych, liczby sprzedanych posilków domowych, rodzaju wykonywanego zawodu (przy wolnych zawodach), liczby godzin przeznaczonych na wykonywanie dzialalnos'ci (np. przy usíugach weterynaryjnych, edukacyjnych).
Stawki karty podatkowej majq charakter kwotowy, a ich miesiecz-ne wysokos'ci okres'íono w zalacznikach do ustawy. W odniesieniu do niektorých rodzajów dziaíalnosci gospodarczej, organy podatkowe maja_ prawo w sposób uznaniowy konkretyzowac wysokos'c stawki w grani-cačh okres'lonych w ustawie (np. w gastronomii), przy czym konkrety-zacja ta w przypadku niektorých rodzajów dzialalnos'ci gospodarczej može polegač nawet na 50% podwyžszeniu stawki ustawowej, np. ježe-
177
li organ podatkowy uzná, že zastosowanie stawki w granicach okrešlo-nych w zal^czniku do ustawy stawki byíoby - ze wzgledu na rozrniar dziaialnosci — nieodpowiednie.
Dodatkowo korekta wysokosci stawki možliwa jest przez zastosowanie ulg pomniejszajacych stawke podatkowq. Niektoré z ulg mája charakter obligatoryjny, inne - fakultatywny. Obnižki, w zaležnosci od rodzaju dziaialnosci, wynoszg.:
-  20%, np. -dla podatników, którzy ukoňczyli do dnia 1 stycznia roku podatkowego 60 lat žycia,
-   10% na každq zatrudnionq osobe, co do której orzeczono co na> mniej lekki stopieň niepelnosprawnosci,
-  nie wiecej niž 50%, jeslí okres'lone w ustawie stawki bylyby oczywis'cie nieodpowiednie,
-  80% dla podatników zatrudnionych na umowe o prace w pel-nym wymiarze czasu pracy, wykonujacych jednoczesnie uslugi bez zatrudniania pracowników.
Na wniosek podatnika naczelnik urzedu skarbowego može dodatkowo obnižyč stawke karty podatkowej okrešlonq w czesci I tabeli w przypadkach szczególnie uzasadnionych. Na wniosek podatnika organ podatkowy može obnižyc stawke podatku placonego w formie karty podatkowej okreslonq w czesci I tabeli równiež wtedy, gdy rozrniar dziaialnosci podatnika, przy zatrudnieniu nieprzekraczajacym jednego pracownika, wskazuje na to, že okres'lona w tabeli stawka bylaby oczywis'cie za wysoka.
Ryczaíty podatkowe, z uwagi na to, že ich przedmiotem opodatko-wania jest przychód, nie zawsze stanowi^ najdogodniejsz^ forme opo-datkowania dziaialnosci gospodarczej. Z reguly podatnicy, u ktorých wystepujq wysokie koszty uzyskania przychodu, decydujq sie na opo-datkowanie dochodu na zásadách ogólnych. Wlasnie dlatego karta po-datkowa jest uprawnieniem (opcjaj, z którego podatnik može, lecz nie musi skorzystac. Osoby, które zdecydujq sie na wybór omawianej formy opodatkowania, musza^ zložyč wniosek o zastosowanie opodatko-wania w formie karty podatkowej, wedlug ustalonego wzoru, za daný rok podatkowy, nie póžniej niž do dnia 20 stycznia roku podatkowego,
178
a ježeli rozpoczynaja, dzialalnosé w trakcie roku podatkowego - przed rozpoczeciem dziaialnosci. Jes'li w nastepnym roku podatkowym - do dnia 20 stycznia - podatnik nie zgbsi likwidacji dzialalnos'ci gospodarczej lub nie dokoná wyboru innej formy opodatkowania, uwaža sie, že prowadzi nadal dzialalnošc opodatkowana^ w tej formie.
Zobowi^zanie podatkowe w karcie podatkowej powstaje odrebnie na každý rok podatkowy, z chwilq doreczenia decyzji wías'ciwego na-czelnika urzedu skarbowego ustalajqcej to zobowi^zanie. W ciaj*u 14 dni od daty doreczenia wspomnianej decyzji, podatnik može sie zrzec _ zastosowania karty podatkowej - w takiej sytuacji od nastepnego mie-si^ca ma obowiqzek prowadzič ewidencje przychodów (i placič ryczaít ewidencjonowany) albo prowadzič wlas'ciwe ksiegi i oplacač podatek dochodowy na ogólnych zásadách.
Podatek wynikajacy z decyzji organu podatkowego podatnik ob-niža okwote skiadki na ubezpieczenie zdrowotne opiaconej w roku podatkowym, przy czym wysokosč obniženia nie može przekroczyc 7,75% podstawy wymiaru tej skiadki.
Karta podatkowa platná jest do 7 dnia každego miesiaca za mie-siac ubiegly, a za grudzieň - w terminie do dnia 28 grudnia roku podatkowego.
Podatnicy karty podatkowej zwolnieni s% od obowi^zku prowa-dzenia ksiqg, skladania zeznaň podatkowych, deklaracji o wysokosci uzyskanego dochodu oraz wpíacania zaliczek na podatek dochodowy. Maja, jednak obowiazek prowadzič ewidencje zatrudnienia (jes'li za-trudniaj^ pracowników), wydawač na zadanie klienta rachunki i faktury stwierdzajace sprzedaž wyrobu, towaru lub wykonanie uslugi oraz przechowywac w kolejnošci numerów kopie tych rachunków i faktur w okresie pieciu lat podatkowych, Iíczíjc od koňca roku, w którym wy-stawiono rachunek lub faktury. Dodatkowo po zakoňczeniu roku podatkowego (do 31 stycznia) podatnicy karty podatkowej skladajú organowi podatkowemu rocznq deklaracje o wysokosci skiadki na ubezpieczenie zdrowotne, zaplaconej i odliczonej od karty podatkowej w poszczegól-nych miesiacach.
179
5.2.4. Wspóldecydowanie gminnych organów podatkowych w procesie podejmowania rozstrzygniec podatkowych przez na-czelników urzedów skarbowych
Wzakresie podatków i opiát stanowiacych wcalosci dochody gmin, apobieranych przez naczelnika urzedu skarbowego (podatek dochodowy od dzialalnos'ci gospodarczej osôb fizycznych oplácaný w formie karty podatkowej, podatek od spadków i darowizn oraz podatek od czynnos'ci cywilnoprawnych), organ ten môže umarzač, od-raczač, rozkl.adač na raty lub zwalniač platnika z obowiazku pohrania badž ograniczyč pobór naležnošci, wylacznie na wniosek lub za zgoda, -min. przewodniczacego zarzadu gminy (wójta, bufmištržä lubpŕezý-^ denta). Regulacje te obecnie zawiera art. 18 ustawy o dochodach jedno-stek samorzadu terytorialnego. Natomiast zásady i tryb postepowania w zakresie dzialaň wspólnych organów normuje art. 209 Ordynacji podatkowej.
W wymienionych tu sprawach mamy do czynienia z tzw. instytucja wspóldecydowania organów. Na tie zmieniajacych sie w tym zakresie unormowaň, od poczatku ich obowiazywania, tj. od 1 stycznia 1991 r., pojawilo sie w praktyce decyzyjnej organów wiele problemów interpre-tacyjnych, ktorých zaledwie czes'č znalazla swoje odbicie w orzeczm-ctwie sadowym.
Wniosek lub zgoda, o ktorej tu mowa, sq wydawane w formie po-stanowienia, na które nie przysíuguje zažalenie. W tých przypadkach naczelnik urzedu skarbowego przekazuje jednostce samorzadu terytorialnego informacje o wydanych decyzjach w terminie 10 dni po uply-wie každego kwartahi (art. 18 omawianej ustawy o dochodach jed-nostek samorzadu terytorialnego). Przewodniczacy zarzadu gminy, wspóldzialajac w ustawowo okreslonych w art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorzadu terytorialnego sprawach ulg i zwolmeň uznaniowych, powinien przede wszystkim bezwzglednie kierowac sie kierunkowymi dyrektywami wyboru zawartymi w art. 67a Ordynacji podatkowej. Stosownie do trešci cytowanego przepisu art. 18 ust 2 przywolanej wyžej ustawy o dochodach jednostek samorzadu terytorialnego, naczelnik urzedu skarbowego môže umarzač, odraczač, rozkladač na raty lub zwalniač platnika z obowiqzku pobrania badž
180
0CTraniczyč pobór naležnos'ci - wylacznie na wniosek lub za zgoda^ przewodniczacego zarzadu gminy. Zasadniczy problem, jaki wylania sie na lie tego unormowania sprowadza sie do pýtania, czy naczelnik urzedu skarbowego - stosujac opisane tu ulgi i zwolnienia uznaniowe -jest w každým przypadku zwiazany stanowiskiem organu gminy (wyraže-niem zgody, niewyraženiem zgody, wnioskiem)? Moim zdaniem, pra-widlowe zastosowanie wykladni prawa tej regulacji uprawnia do udzie-lenia odpowiedzi twierdzacej. Ustawodawca w tres'ci przepisu poslužyl sie okres'lonym zwrotem. Užycie formy „wylacznie na wniosek lub za zgoda", w mysl wykladni gramatycznej i celovvos'ciowej jednoznacznie wskazuje,JŽe_organ.eiiLO_decydujqcym glosie do zastosowania okres'lo-nej preferencji (tzn. do decyzji pozytywnej) jest przewodniczacy zarzadu gminy. Naczelnik urzedu skarbowego, wydajac koňcowq decyzje nie môže zrobič nie innego, jak tylko powielic aprobujace stanowisko organu gminy. Decyzja ta bedzie miala cechy „zwiazania". Identycznie powinien zachowač sie naczelnik urzedu skarbowego, otrzymujac w tých sprawach wniosek organu gminy.84
Procesowe czynnosci wspóldecydowania zostaly uregulowane w art. 209 omawianej ustawy Ordynacja podatkowa. Równiež art. 18 wymienionej wyžej ustawy o dochodach jednostek samorzadu terytorialnego zawiera elementy procedurálne. W mys'l art. 209 § 1 Ordynacji podatkowej, ježeli przepis prawa uzaležnia wydanie decyzji od zajedá stanowiska przez inny organ, w tym wyraženie opinii-lub -zgody albo wyraženie stanowiska w innej formie, decyzje wydaje sie po zaje-ciu stanowiska przez ten organ. Pierwszq kwestiq do rozwiazania, jaká nasuwa sie przy wspomnianym unormowaniu, jest zagadnienie, czy naczelnik urzedu skarbowego ma obowiazek zwracania sie do przewodniczacego zarzadu gminy w každej sytuacji, gdy chôdzi o przyznanie ulgi badž zwolnienia uznaniowego, o ktorých mowa w art. 18 ust. 2
84 Pogla.d ten znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie sadowym i pozostaje takže aktuálny pod rzadami obecných unormowaň art. 18 przywotywanej ustawy o dochodach jednostek samorzadu terytorialnego. Mianowicie, Sad Najwyžszy wwyroku z 10 lipca 2002 r. po rozpoznaniu sprawy z rewizji nadzwyczajnej Prezesa Naczelnego Sadu Administracyjnego od wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego Ošrodka Zamiejscowego w Biatymstoku z dnia 22 iistopada 2000 r. stwierdzit, iž urzad skarbowy nie môže umorzyč, a takže odro-czyč píatnošci podatku przypadajacego samorzadowi terytoriaínemu bezwniosku lub zgody przewodniczacego zarzadu jednostki samorza_du terytorialnego (zob. wyrok SN, sygn. akt III RN 135/01, opublikowany (w:) OSNPz2003 r., nr 13, poz. 300).
181
wspomnianej ustawy o dochodach jednostek samorzadu terytonalne czy tylko wówczas, gdy dostrzega (przewiduje) przeslanki pozytyv/n go dla podatnika zalatwienia sprawy. Shisznie zauwaža E. Ruskows* iž zgode lub wniosek zarzadu gminy na przyznanie ulgi podatkow nálezy traktowač nie tylko jako warunek sine qua non pozytywnei d cyzji urzedu skarbowego, lecz takže jako istotny element postepowam dowodowego (podatkowego). Brak takiego stanowiska (niemoznosc jej oceny), može byč traktowany jako naruszenie przepisów postepowaní administracyjnego, majace istotny wplyw na wynik sprawy, a stosown' decyzja urzedu skarbowego uchylona przez Izbe Skarbow^ lub NSA*1, Poglad ten nálezy uznac za aktuálny równiež pod rzadamiobecnye regulacji prawnych. W okreslonych sytuacjach brak wypowiedzenia sie zarzqdu gminy przed wydaniem decyzji negatywnej przez naczelmka urzedu skarbowego w powyžszych sprawach udzielania ulg i zwolmeťr uznaniowych, može uzasadniač wznowienie postepowania wspiawie na podstawie art. 240 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.86                    *
Druga^ kwestiq nátury procesowej wymagajaca. wyjas'nienia jest sprawa obowiazków, jakie ciqža^ na organach wspóldzialaj^cych w trakcie prowadzonego postepowania. Przede wszystkim naležy odpowie-dzieč, który organ powinien przeprowadzac czynnošci dowodowe we wszczetej sprawie o przyznanie ulgi lub zwolnienia uznaníowego Z istoty instytucji wspóldecydowania wynika, iž organ gminy wyra-žajacy stanowisko nie jest organem prowadzacym postepowanie w sa-modzielnej, odrebnej sprawie administracyjnej. Jest on powolany dc wyraženia swojej woli w sprawie administracyjnej, która juž zawisla przed innym organem administracyjnym, a jego stanowisko jest zajmo-wane przez wydanie postanowienia, które nie zalatwia sprawy adrm nistracyjnej, albowiem nie rozstrzyga ojej istocie, ani jej nie koňcz3 w ínstancji administracyjnej. Ten pomocniczy, služebny charakter postepowania prowadzonego przed organem wspóldziaíajacym, jest za-znaczony przez ustanowienie szczególnego trybu jego wszczynanií (art. 209 § 2 Ordynacji podatkowej), dopuszczenia prowadzenia poste
85        E. Ruškowski, Decyzja czy postanowienie? Komentarz do UchwalyNSA z 18 grudnia 1995 sygn. aktSA 17/95, „Przegl^d Podatkowy" 1996, nr4, s. 31.
86        Zob. wyrokNSAz29 grudnia 1986, syg. akt II SA 1035/86, opublikowany (w:) 0NSA1986 nr2, poz. 72.
182
powania wyjasniajacego tylko w razie potrzeby (art. 209 § 4 Ordynacji podatkowej), niezwlocznego zajecia stanowiska, jednak nie póžniej niž W terminie 14 dni od dnia doreczenia wysta_pienia o zajačie stanowi-gjja (art. 209 § 3 Ordynacji podatkowej) oraz zakoňczenia go przez wydanie postanowienia, na które nie shižy zažalenie (art. 18 ust. 3 wspomnianej ustawy o dochodach jednostek samorzadu terytorialnego). postepowanie to ma wiec charakter pomocniczego stadium postepowania, w sprawie zalatwianej przez wydanie decyzji.87 Z tych tež wzgle-dów, do obowiazków przewodniczacego zarzadu nie b^dzie náležalo przeprowadzenie „podstawowego" postepowania wyjasniajacego, lecz obciažač to..bedzie_Jiaczelnika...urzedu skarbowego. Oczywis'cie, w razie potrzeby organ gminy jest umocowany do przeprowadzenia w tejže sprawie uzupelniajacego postepowania (art. 209 § 4 Ordynacji podatkowej). Z zagadnieniem tym zwiazany jest istotny element zachowania kolejnosci czynnošci procesowych organu wydajacego decyzje. Mia-nowicie, najpierw naczelnik urzedu skarbowego powinien zgromadzié caly material dowodowy w sprawie, a dopiero póžniej wystepowač do organu gminy o zajecie stanowiska w sprawie. Jest to logiczna konse-kwencja wzajemnych relacji prawnych dwóch organów wspóldzialajq-cych. Odwrotna kolejnosc postepowania naczelnika urzedu skarbowego spowoduje zupelnie bezpodstawne przerzucanie obowiazków procesowych na organ niezobowi^zany.88
Zwracajac sie do organu gminy o zajecie stanowiska, naczelnik urzedu skarbowego powinien o tym fakcie zawiadomič jednoczesnie strone (strony) postepowania (art. 209 § 2 o.p.). Niedopelnienie tego obowiazku može stanowič podstaw^ do uchylenia decyzji przez organ odwolawczy. Organ gminy, do którego zwrócono sie o zajecie stanowiska, obowiazany jest przedstawič je niezwtocznie, jednak nie póžniej
87        B. Adamiak, J. Borkowski. Kodeks postepowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1996, s. 471.
88        Przeprowadzone przez autora w 2005 r. badania w ramach projektu badawczego Komitétu Badaň Naukowych nr 1H02A 008 27 pt. „Kontrola tworzenia i stosowania prawa podatkowego pod rzadami Konstytucji RP" wskazuja,, iž w prawie pofowie przebadanych gminach (miasíach) w przesylanych przez naczelnika urzedu skarbowego aktach sprawy „wyraženia zgody przez wójta (burmistrza, prezydenta)" brak jest jakichkolwiek žebraných uprzed-nio przez ten organ materialów (np. protokoiy z ogledzin, zaswiadczenia o dochodach, wy-datkach, przesluchania šwiadków itp.), obrazuja,cych sytuacje majatkowa^, finansowa, oraz rodzinna. podatnika. Jednoczesnie ponad polowa z tej grupy gmin (brak jakichkolwiek materialów), zmuszona byla przeprowadzac dodatkowe postepowanie wyjaéniajace w sprawie.
183
niz w termime 14 dni od dnia doreczenia wysta_pienia o zajecie stáno-wiska (art. 209 § 3 o.p.). Termin do zalatwienia sprawy przez organ gminy bedzie zatem liczony od dnia wszczecia postepowania, tzn. od dnia doreczenia tegož wystqpienia przez naczelnika urzedu skarbowe-go, do dnia wydania stanowiska (postanowienia). Czas przeznaczony na ewentualne postepowanie wyjašniajace i zajecie stanowiska przez organ gminy nie beďzie wliczany do biegu terminu zalatwienia sprawy przez naczelnika urzedu skarbowego (art. 139 § 4 o.p.)- W przypadku bezczynnos'ci któregos' ze wspóldecydujacych organów i nie zalatwienia sprawy w terminie, služy stronie (stronom) ponaglenie do organu podatkowego wyžszego stopnia (art. 141 § 1 o.p.), tj. do dyrektora izby skarbowej.
6. GMINA A ZWROT PODATKU AKCYZOWEGO ZAWARTEGO W CENIE OLEJU NAPEDOWEGO
W dniu 1 kwietnia 2006 r. weszla w žycie ustawa z dnia 10 marca 2006 r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju nape-dowego wykorzystywanego do produkcji rolnej89. Aktem tym na wójta, burmistrza (prezydenta miasta) zostaly naiožone obowiazki dotycza-ce dokonania zwrotu podatku, który nie stanowi dochodu gminy. Pod-mioty te nie wystepuja_ w tym przypadku jako organy podatkowe, lecz organy administracji samorzadowej realizujíce zadania zlecone zza-kresu administracji rzadowej90. Przedmiotowa instytucja stanowi zatem wyjatek, gdzie wójt, burmistrz (prezydent miasta) zajmuje sie po-datkiem, który nie stanowi dochodu gminy i dodatkowo nie czyni tego jako organ podatkowy. Potwierdzeniem tego faktu jest koniecznosč stosowania do postepowania w sprawach indywidualnych dotyczacych ustalania i wyplaty zwrotu podatku w zakresie nieuregulowanym w u p.a. przepisów Kodeksu postepowania administracyjnego, nie zas' Or-dynacji podatkowej91.
89        Dz.U. Nr 52, poz. 379 - dalej powotywana jako u.p.a.
90       Zob. art. 8 ust. 1 u.p.a.
91        Zob. art. 2 u.p.a.
184
W zwia_zku z tymi dzialaniami gminy otrzymuja_ wynagrodzenie, majíce stanowič refundacje poniesionych przez organy gminy wydat-tíów w zwi^zku z czynnošciami zwiqzanymi ze zwrotem akcyzy92.
Celém wprowadzenia tego aktu jest obniženie kosztów ponoszo-nych przez užytkowników gruntów rolnych prowadza^cych na nich pro-dukcje roma_. Dokonáno tego poprzez umožliwienie producentom rol-nym uzyskiwania zwrotu czesci podatku akcyzowego placonego przez nich przy nabywaniu oleju napedowego wykorzystanego do produkcji lolnej. Zásady oraz tryb zwrotu tego podatku zostaly okres'lone w ana-Hzowanym akcie.93
Ustálenie kregu podmiotów uprawnionych do uzyskania zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napedowego wykorzystanego do produkcji rolnej može przysporzyč sporo trudnos'ci. Z art. 3 u.p.a., wynika, že zwrot podatku akcyzowego przysluguje producento-wi rolnemu, którym jest posiadacz gospodarstwa rolnego, to jednak po-wstač mog^ problémy w przypadku, gdy mamy do czynienia z kilko-ina wspólposiadaczami gruntów. Kwestia ta jest przedmiotem regulacji art. 3 ust. 4 u.p.a. Zgodnie z tym przepisem w przypadku, gdy grunty gospodarstwa rolnego stanowi^ przedmiot wspólposiadania, zwrot podatku przysluguje ternu wspólposiadaczowi, w stosunku do którego pozostalí wspólposiadacze wyrazili písemný zgode. Analiza tego przepi-su prowadzi do wnioski, iž w opísanej wyžej sytuacji, o zwrot wystapíč powinien tylko jeden ze wspólposiadaczy, który uzyskal zgod$ pozostalých na pobranie akcyzy. Z uwagi na te zásade szczególnej wagi na-biera ustálenie kregu podmiotów, których zgoda jest w tym przypadku wymagana. W celu lepszego przedstawienia problému, postawic možná kilka pytaň. Czy dzieržawca gruntów, który jest uprawniony do uzyskania zwrotu podatku, powinien uzyskač zgode wlas'ciciela gruntów na zwrot akcyzy? Kto powinien wyrazič zgod£ w sytuacji, gdy grunt bedacy wlasnosciq kilku osob zostal wydzieržawiony równiež kil-ku podmiotom? Podkres'lič nálezy, že ustawodawca tej kwestii w ana-lizowanym akcie bezposrednio nie uregulowal. Wydaje si^, že naležy
92       Zob. art. 8 ust. 2 u.p.a.
93        Szerzej zostaly one opisane przez M. Poplawskiego, Zwrot podatku akcyzowego - wybrane problémy, „Monitor Podatkowy" 2006, nr 8, s. 19 i n. oraz M. Poptawski, R. Dowgier, Zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oieju napedowego. Komentarz, Warszawa 2006.
185
przyjaé zásade, zgodnie z która^ zgoda jest wymagana jedynie od pod-miotów, które sa_ uprawnione do uzyskania zwrotu tego podatku. Wym-ka ona z založenia, že tylko te podmioty, które same moga^ ubiegaé sie o zwrot, powinny decydowač o tym, komu zwrot zostanie dokonaný Trudno jest bowiem logicznie uzasadnic, jakiemu celowi mialoby slu-žyč uzaležnienie zwrotu od zgody podmiotu, który nie ma w tym žad-nego interesu, gdyž nie môže sam liczyc na s'rodki z tego tytulu. Przyje-cie ww. reguly oznacza w konsekwencji, že dzieržawca môže wystapic o zwrot bez kpniecznos'ci uzyskiwania zgody wtas'ciciela. W drugim natomiast przypadku, jeden z dzieržawców powinien uzyskac zgode na žwrot pozostalých wspóldzieržawców b?dacych strong umowy dzier-žawy. Niewymagana jest natomiast zgoda žadnego ze wspólwlas'cicie-U tego gruntu.
Ustawodawca w analizowanej ustawie przyja.1 konstrukcje, w ktorej zwrot podatku akcyzowego jest možliwy jedynie na skutek wydama decyzji administracyjnej, która jest wynikiem postepowania wszczyna-nego na wniosek podmiotu uprawnionego. Znajduje to odzwierciedle-nie w art. 5 ust. 1 u.p.a., który stanowi, iž wójt, burmistrz (prezydent miasta) wlasciwy ze wzgledu na miejsce položenia gruntów beda_cych wposiadaniu lub wspólposiadaniu producenta rolnego przyznaje, na wniosek tego producenta, w drodze decyzji, zwrot podatku. Istotnym elementem tej procedury jest wniosek skladaný przez producenta rolnego. Przedstawiajac problémy zwi^zane z wnioskiem, nálezy wska-zač na elementy, które powinien zawierac. Zostaly one okres'lone w ait 6 ust. 2 i 3 u.p.a. Na szczególna_ uwage zashiguje os'wiadczenie o po-wierzchni užytków rolnych posiadanych przez producenta rolnego na terenie danej gminy.
Wykazanie przez producenta rolnego powierzchni posiadanych przez niego užytków rolnych ma wplyw na ustálenie rocznego limitu zwrotu jemu przyslugujacemu, co wplywa zkolei bezpos'rednio na wysokos'č kwoty zwrotu podatku akcyzowego, którq môže uzyskac W tym miejscu postawič naležy pýtanie, czy podmiot ubiegajacy sie o zwrot musi byc posiadaczem tých gruntów przez caly rok, czy dopuá-cič naležy takže možliwos'č uzyskania zwrotu przez podmioty, które nabyly grunty w trakcie roku? W takiej jednak sytuacji pozostaje usta-
186
lenie okresu posiadania, który naležy uznač za niezbedny do tego, aby skorzystac z uprawnienia do zwrotu akcyzy? Przedstawione zagadnie-nie, choč kluczowe dla przedmiotowej instytucji, nie zostalo równiež uregulowane wprost w ustawie.
Punktem wyjs'cia przy odniesieniu sie do ww. kwestii jest art. 3 ust. 1 u.p.a., który wskazuje, že zwrot przysluguje producentowi rolnemu. Wynika z niego bezsprzecznie, že podmiot ubiegajacy sie o ten zwrot powinien byc posiadaczem gospodarstwa rolnego. W^tpliwosc dotyczy jednak w jakim momencie powinien on byc tym posiadaczem. Odrzu-cič naležy interpretacje, iž aby zwrot podatku mógl nastajpič, daný podmiot powinien hyc posiadaczem užytków rolnych na dzieň uzyskiwania swiadczenia. Prowadzi ona do sytuacji, w ktorých organ podatkowy wydajac decyzje o zwrocie podatku akcyzowego, nie bedzie mógl byc pewny, czy bedzie ona skierowana do podmiotu wías'ciwego.
Nie možná tež przyjac, že jedynym elementem braným pod uwage powinno byc to, czy daný podmiot jest posiadaczem užytków rolnych na dzieň skladania wniosku. W tres'ci skladanego os'wiadczenia znajduje si? sformulowanie, že wnioskodawca wykazuje, iž jest posiadaczem okres'lonej powierzchni gruntów. Sugerowač to môže, iž ww. téza jest zásadná. Podkres'lič jednak naležy, iž z dalszej czesci tego os'wiadczenia wynika, že wnioskodawca powinien wskazač grunty wedhig stanu na dzieň 1 kwietnia danego roku. Prowadzi to do wniosku, iž istotne sa^ w zasadzie jedynie grunty, które wnioskodawca posiadal w dniu 1 kwietnia, nie zas' w dniu zloženia wniosku. Twierdzenie to wydaje si? znajdowač potwierdzenie w art. 4 ust. 2 analizowanej ustawy, w ktorým wskazuje sie, iž do celów ustálenia limitu uwzgl?dnia si? užytki rolne wedlug stanu na dzieň 1 kwietnia danego roku.
Warunkiem uzyskania zwrotu podatku akcyzowego jest dolaczeníe do wniosku faktur VAT, potwierdzaj^cych nabycie oleju nap?dowego nabytego przez producenta rolnego. W art. 6 ust. 3 pkt 1 u.p.a. wskazuje si?, že dokumenty te moga^ byc zastaj)ione kópiami potwierdzonymi przez upowažnionego przez wójta, burmistrza (prezydenta miasta), pra-cownika urz?du gminy lub miasta za zgodnos'č z oryginalem. W tym miejscu postawič možná pýtanie, z tytulu faktur wystawionych za jaki okres producentowi rolnemu powinien przyslugiwač zwrot podatku ak-
187
cyzowego? W art. 5 ust. 2 u.p.a. wskazuje sie, ze zwrot podatku przy-znaje sie z okres 6 miesiecy poprzedzajacych miesiac zloženia wniosku o zwrot podatku. Zásady jest wiec, že do wniosku dolaczone mogq bye jedynie faktury z ostatnich szes'cŕu miesiecy poprzedzajacych miesiac w ktorým skiada sie wniosek. Oznacza to, že do wniosku skladanego w marcu mogq bye dolaczone faktury z okresu od wrzesnia roku po-przedniego do íutego roku biež^cego, natomiast do wniosku skladanego we wrzes'niu možná doí^czyč faktury z okresu marzec - sierpieň da-nego roku. Wyjatók od tej zásady przyjeto w 2006 roku. Zgodnie z art 10 ust. 1 u.p.ä! w tym roku wniosek o zwrot skiada sie w terminie od dnia 1 wrzesnia do dnia 30 wrzesnia wraz z fakturami-VAT albo po-twierdzonymi ich kópiami wystawionymi od dnia 1 styeznia 2006 r Analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, iž w pierwszym roku obo-wi^zywania przedmiotowej ustawy možná bylo wyjajkowo uwzglednič faktury wystawione w okresie osmiu miesiecy poprzedzajacych miesiac zloženia wniosku.
Kolejný problem pojawiaj^cy sie przy analizie kwestii zwiqza-nych z fakturami dolaczanymi do wniosku možná opisac pytaniem, czy možná uwzglednic faktury na paliwo nabyté przed objeciem grun-tów w posiadanie? Czy powinno sie bowiem uwzglednič faktury wystawione np. w lutym 2006 r. w sytuacji, gdy daný podmiot stal sie producentem rolnym dopiero w marcu tego roku? Z analizy art. 1 u.p.a wynika, že do wniosku powinny byč dolaczone faktury, które potwier-dzaja^ nabycie paliwa, które zostalo wykorzystane do produkeji rolnej To twierdzenie prowadzi z kolei do wniosku, iž trudno jest uwzglednic te dokumenty, które zostaly wystawione przed objeciem w posiadanie užytków rolnych. Przyjecie takiego domniemania nie ogranieza jednak przeprowadzenia przeciwdowodu. Nie možná bowiem wykluczyč sytuacji, w których osoba fizyczna kupila i zmagazynowala w lutym paliwo, a nastepnie wykorzystala je do prowadzenia produkeji rolnej na gruntach nabytých w marcu.
W zwiqzku z powyžszym stwierdzic naležy, že istotne jest nie tyl-ko, czy faktury potwierdzajace nabycie oleju napedowego pochodzq z szešciu miesiecy poprzedzajacych miesiac zloženia wniosku, ale takže czy dotyczq okresu, gdy daný podmiot byl juž producentem rolnym
188
Reasumuj^c naležy podkresTič, že zwrot podatku akcyzowego przysluguje producentowi rolnemu, którym jest podmiot bedacy posia-daczem gospodarstwa rolnego. JesTi grunty te znajduja_ sie natomiast we wspólposiadaniu, wniosek w sprawie zwrotu može zložyč tylko jeden z tych podmiotów, o ile pozostali wyraža^ na to zgode.
Przyjac w tym miejscu naležy zásade, zgodnie z która^ zgoda jest wymagana jedynie od podmiotów, które sa_ uprawnione do uzyskania zwrotu tego podatku, tzn. nie dotyezy to wlasciciela, gdy grunty sa_ oddane kilku wspóldzieržawcom.
Jedným z elementów wskazywanych we wniosku o zwrot jest po-wierzchnia užytków rolnych bedacych w posiadaniu producenta rolnego. PodkrešTič naležy, že podmiot skladajacy wniosek musi byč posia-daczem užytków rolnych na dzieň 1 kwietnia oraz na dzieň zloženia wniosku, jesli jest on skladaný przed tym dniem.
Do wniosku powinny byč dolaczone faktury, potwierdzajace nabycie oleju napedowego wykorzystanego do produkeji rolnej, z okresu szešciu miesiecy poprzedzajacych miesiac zloženia wniosku. Dodat-kowym ograniezeniem jest takže to, že powinny dotyczyč okresu, gdy daný podmiot byl juž producentem rolnym.
189